权益法和购买法对合并会计报表的影响

2024年3月28日发(作者：大商电器)

权益法和购买法对合并会计报表的影响

在会计处理方法中,权益法和购买法是两种最基本的处理方法。在本文中,

笔者首先对我国企业合并会计处理的规定进行了简要介绍,然后分析了对会计报

表,两种会计助理方法会产生哪些影响,并对权益法和购买法被新会计准则所采用

的原因进行了分析。

标签： 企业合并 权益法 购买法 会计报表 影响

一、合并会计报表的编制原则

与个别会计报表相比,合并会计报表具有特殊性,因而,在编制合并会计报表

时必须遵循一般原则和要求,也就是编制个别会计报表所遵循的原则和要求,还要

遵循其他原则,主要为以下几方面:

1.以个别会计报表为基础

在真实性原则的要求之下,在编制合并会计报表时必须基于个别报表之上。

除此之外,在合并日后的以后各期编制合并会计报表时,以个别报表为基础这一原

则也解释了为什么在合并日后的以后各期编制合并会计报表时需要在合并会计

报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。

2.一体性原则

在编制合并会计报表时必须抵消集团内部交易和事项,这是由一体性原则所

决定的。作为一种统计意义上的会计报表,企业集团的整体财务状况和经营成果

通过合并会计报表而反映出来。所以,母公司、子公司(指被纳入合并范围中的子

公司)二者应该是合并会计报表中的一个整体,这主要是因为企业集团整体是考虑

母公司和子公司所发生的经营活动的唯一角度。如此这般,在抵消母公司与子公

司、子公司与子公司之间发生的经济业务时必须给予会计实体内部业务这一统一

视角,这是进行合并会计报表的编制所必须遵循的。

3.重要性原则

多个法人主体被设计这是合并会计报表与个别会计报表最大的区别,因而,从

经营活动范围上看,合并会计报表设计的范围更加广泛。对于重要性的判断和取

舍问题,也就是合并项目的内容、抵消项目的范围等企业的财务状况必须通过合

并会计报表而综合反映出来。如对企业集团影响不大的内部交易,可简化合并手

续,不编制合并分录而直接合并。

二、企业合并会计处理规定的简要介绍

三、在企业合并报表的编制过程中,权益法和购买法所产生的影响分析

为了能够更好的说明,笔者在此以实例为基础进行阐述。

2009年10月1日,企业A收购了企业B所有的股权,价格为银行存款

10,000,000元,与账面价值相比,除了B企业的实际公允价值多出1,000,000元之外

都相同。

企业A的资产为:银行存款 20,000,000元

其他资产 10,000,000元

企业A的负债与所有者权益为:各项负债 5,000,000元

所有者权益 25,000,000元(包含10,000,000元的留存收益)

企业B的资产为:银行存款 5,000,000元

其他资产 5,000,000元

企业B的负债与所有者权益:各项负债 2,000,000元

所有者权益 8,000,000元(包含5,000,000元的留存收益)

1.企业合并在权益法下进行的会计处理

权益结合法又称为联营法。它将企业合并视为参与合并各企业所有者权益的

结合,在企业合并日就视同这些企业在以前就结合在一起了,因此参与合并的企业

各自的会计报表均保持原来的账面价值。基于企业合并是权益结合而不是购买这

一认识,其具有以下特点:

第一、按账面价值计算购买成本

权益结合法视企业合并为股东权益的联合,因此并不按照公允价值来确定购

买成本,而是直接以被并入的净资产的账面价值来确定购买成本。同时,股本按发

行股票面值计价,如果换出的股票面值小于被并方的实收资本,其差额部分增加资

本公积;如若换出股票的面值大于被并方的实收资本,则这一差额先冲减合并双方

的资本公积(先冲减被购买方,再冲减购买方),如资本公积不足冲减,则再冲减合并

双方的留存利润(次序同前)。并且,所发生的与股权联合有关的支出应在发生的当

期确认为费用,而不计入购买成本。

第二、被并的资产负债按账面价值入账

权益结合法认为企业合并不是购买行为而是股东权益的联合,因此,目标企业

的资产负债不用调整为公允价值,而是直接按账面价值并入。

第三、不确认合并商誉或负商誉

由于在权益结合法下购买成本是按照并入净资产的账面价值确定的,而并入

的资产负债是按账面价值入账的,因此,不存在合并商誉或负商誉的问题。

权益结合法是在多数西方国家和国际会计准则中都被认可的合并报表会计

方法,只是在这些国家和国际会计准则中对权益结合法的使用都存在着较为严格

的限制,多不如在美国流行。然而美国财务会计准则委员(SFAS)于2001年7月发

布的《财务会计准则公告第141号———企业合并》中取消权益结合法。

对于同一控制下的企业合并,企业A的个别会计报表进行如下会计处理:

假设:资本公积与资本溢价的差额足够冲减

企业A还要进行如下调整和抵消分录,以适应合并报表的编制:

在合并日,企业A编制的合并资产负债表如下表所示:

2.企业合并在购买法下进行的会计处理

购买法是将企业合并视为一家企业购买另一家或几家企业的行为。它要求对

购买企业的资产负债表项目进行重新估价,并按公允价值反映在购买企业的账户

中或合并财务报表上。其特点如下:

第一、按公允价值核算购买成本

购买成本即为合并企业所支付的现金或现金等价物的金额,或者是交易发生

日,购买方为了取得对其他企业净资产的控制权而支付的其他购买价款的公允价

值,加上任何可归属于该项购买的直接费用。

第二、并入被购买企业的资产和负债应按公允价值入账

购买法下,购买方在确定目标企业的购买成本以后通常按以下原则将其分摊

至目标企业的可辨认资产和负债。

第三、确认合并商誉或负商誉

购买企业将购买成本分摊给目标企业的可辨认资产和负债后,购买成本和购

买目标企业净资产公允价值间如存在差额,确认为商誉(差额为正)或负商誉(差额

为负)。

对于非同一控制下的企业合并,企业A的个别会计报表进行如下会计处理:

企业A还要进行调整分录,以便于进行合并报表的编制

在合并日,企业A编制的合并资产负债表如下表所示:

3.合并日两种处理方法的对比

从表2和表3中,我们可以清晰地看出权益法和购买法对企业合并日合并报

表的产生的不同影响。

第一、购买法下合并后的资产价值(32,000,000元)高于权益法(30,000,000元)。

这是因为在权益法下,被合并企业的可辨认净资产按账面价值(5,000,000元)反映,

而在购买法下,被合并企业的可辨认净资产则按公允价值(6,000,000元)反映,在当

今通货膨胀的经济形势下,资产的公允价值,特别是房屋建筑物等固定资产的公允

价值一般会高于其账面价值。

第二、权益法的留存收益(15,000,000元)大于购买法(10,000,000元)。在购买

法下,合并利润表中的收益仅包括合并方自身当年实现的收益和被并购企业在合

并日后实现的收益;而在权益结合法下,合并方自身实现的收益以及被并购企业的

整个年度收益均包含在合并报表中。故只要合并不是发生在年初且被并购企业当

年又有收益,那么权益法下合并利润表中的收益一定会大于购买法。

第三、对合并日后合并报表的影响。由于在合并日购买法下多确认了

1,000,000元的资产总额和1,000,000元的商誉,合并日后,购买法下会有较高的资

产折旧费和商誉的摊销费用,相对于权益法各期营业利润会偏低。另一方面,权益

法按较低的账面价值(5,000,000元)而不是公允价值(6,000,000元)对资产进行计价,

会形成秘密准备。合并日后,如果企业按公允价值出售账面上被低估的资产,会即

时地增加资产处置收入1,000,000元并相应地增加每股收益,但这种收入并不等同

于从正常经营过程中取得的营业利润,因而会粉饰会计报表,误导信息使用者。

四、新会计准则虽然广泛借鉴了国际会计准则,但在企业合并中仍然保留了

这两种方法的原因分析

1.我国存在大量的国有控股企业。我国的许多并购行为都是政府决策的结果,

且大多发生在国有控股企业之间。从经济实质上分析,这些并购仅仅是国有资产

的调拨,并不会产生实际的经济利益流入或流出,也不会对相关者的利益造成影响,

因此采用权益结合法更为合理。

2.权益法有助于我国实现企业并购。在国际竞争日趋激烈的情况下,通过合并,

扩大规模以增强竞争力是我国企业的现实选择。权益法下,企业的报告收益较高,

对企业股东会有较强的吸引力,而同样的并购行为如果采用购买法,可能会使企业

合并后的账面利润大幅度降低,甚至发生巨亏,很多并购活动就有可能因此而流產,

显然不利于我国企业的整合。

3.权益法操作简便。我国资产评估市场尚处在起步阶段,会计从业人员素质较

低。购买法需要对被并购企业净资产的公允价值进行评估,同时核算商誉,而权益

结合法只需将参与合并企业各方的资产账面价值直接加总就可以了,比购买法易

于操作和掌握,更符合我国的国情。

参考文献:

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