国家税务总局公告2017年第11号解读

2024年3月19日发(作者：数列求和的七种方法)

财税[2017]58号 财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知

税总发[2017]99号 财政部 国家税务总局 住房和城乡建设部关于进一步做好建筑行业营改增试点工作的意见

国家税务总局公告2016年第69号 国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告

为进一步明确营改增试点运行中反映的有关征管问题，现将有关事项公告如下：

一、纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业

税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件印发）第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建

筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。

【政策对比】《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文）第四十条 一项销售行为如果

既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，

按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

haihan235点评——

最难解读的是本公告第一条，显然与增值税条例实施细则第六条产生严重冲突。是在营改增业务下的混

合销售行为中开了一个特殊的例外口子？还是增值税条例下的混合销售行为中给了一个重新的明确规定？

——目前无法确定，本人认为连总局领导自己都没有想好，是例外开恩？还是广开恩路？由于没有理解

领导的意图，所以总局的解读文件还没有及时出台。因此我估计这个范围可能会留给基层税务机关自己去把握。

贺飞跃解读——基于国家税务总局公告2017年第11号的建筑业增值税新政解读

蓝 敏解读——挂靠转借资质有解？ 税总2017年11号公告解读之一

何晓霞解读——电梯维修税事，厘清你真就这么难？

翟纯垲解读——11号公告除了专票抵扣延长，“销售自产货物+建筑服务”模式更需要深入思考

总 局 访谈——20条服务新举措 全面助力营改增”为主题的在线访谈

总 局 访谈——国家税务总局与停车设备企业座谈，就营改增问题释疑

樊剑英点评——混合销售只根据企业主业征收增值税，既然不属于混合销售，言外之意算不算兼营呢？

也不一定是，还是干脆叫特殊的混合销售行为好，政策再倒退一步，只要是自产货物并同时提供建筑、安装服

务的应税行为，均必须按照货物部分17%征收增值税和按照建筑服务11%或者3%征收增值税（甲供）。

张钦光点评——此条规定核心是纳税人销售自产的货物并同时提供建筑、安装服务的，不视同混合销售，

需要在签订合同时明确货物价值以及建筑服务的价值，依次分别按不同的税率或者征收率计算应纳增值税。公

告的此条规定，其实不属于新规定，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条规定：“纳税人的下

列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算

缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：

（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。”唯一变

化的是，《实施细则》里说的非增值税劳务在营改增后也变成了增值税，与货物销售适用不同的税率。与本公

告第四条规定相对应的是一个疑问：第一条规定的建筑服务，是否也和第四条规定的一样，可以选择适用用简

易计税 ？

第三只眼点评——首先这儿涉及到货物，小编认为“货物+服务”是混合销售的标配，同时附之以同步

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发生为前提。这个意见相当于是对于之前货劳部门对于企业问题解答的确认。有如下几个条件：

一是“自产货物”，外购的不行，这跟营改增之前增值税与营业税的划分也是一个原理而来。原来的规

定是：纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，需分别核算增值税与营业税，原来的范围没有列举这些前提

条件，是广泛的适用。但这就产生一个争议：是不是列举的三者才适用这个，小编认为，立规则肯定是无法穷

尽，这儿提到三样东西，并不代表就这三个东西，比如我是“铝结构件”销售与安装，难道不是适用吗？肯定

不是!但是有的人士提出，就是这三个，肯定不对!税法这么管，是不是就成了计划经济了!那有的提到，我

们是销售“沙子”，或“水泥”提供安装，是不是可以适用，小编认为这个倒是有探讨，毕竟这是性质变了，

一个是被安装(设备等东西)，一个是安装的用料等，至少目前来看，后者这个自产的沙子，水泥销售，并提供

安装服务，谨慎的认为仍属于混合销售：或者是销售货物，或者是建筑服务。

二是“应分别核算”，意思是兼营行为，而不是可以选择，小编认为这是有福了，毕竟按货物的17%混合

销售适用，企业认为是有亏的。但这个理解要注意：应分别核算，如何分开，这儿纳税人可以按一个合同或两

个合同，只要能分清；但要是纳税人就是分不清，是不是跟营改增之前一样，由税务机关核定分开呢!没有这个

规定了，因此只能按财税[2016]36号文件规定的，划分不清的兼营，从高适用税率或征收率!

三是如何分，有筹划空间了，纳税人可能就有主观的利益性，两者的率不同，自然可能有人认为可以

“筹划”，比如安装多一点儿。

但是大家可能发现下面有规定提到销售电梯的安装可以选择简易，如果从同原理的角度，这儿似乎也是

可以选择简易计税安装费收入的。毕竟是有货安装呢，只有有了货物，才能安装、建筑，那就可以选择简易计

税的建筑安装服务，有的非要强调同时，那我们就第一天签订货物销售，第二天签订安装行不行! 理论工

作者非把自己折磨晕不行。

最后小编认为，这个限于有限货物+安装建筑服务的前提，不包括销售货物+技术服务的情形等延伸。同

时小编认为，这是对财税[2016]36号文件混合销售的基本否定，混合销售到底是不是有理论基础需要，那还是

要的，有特殊情形突破更方便。比如饭店餐饮服务，要是分出卖菜+服务，真就麻烦了，所以有的认为要否

定混合销售，其实是需要理论基础存在的，有的反映的问题大，那就“安慰”一下特殊处理。

中税汇金点评——按照36号文第四十条规定，如果主营从事销售板房、机器设备、钢结构等自产货物

的单位和个体户同时提供建筑、安装服务，其行为视为混合销售行为，可按17%适用税率缴纳增值税；反之，主

营从事建筑、安装服务的单位和个体户混合销售板房、机器设备、钢结构，则按照销售服务缴纳增值税。11号

公告将“纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务”的行为，定性为

不属于36号文第40条的混合销售行为，也就是说，需要将销售和建筑安装服务收入分别核算，适用不同的税

率和征收率缴税。这里，笔者个人观点：

1、11号公告中所指的应税行为仅指销售活动板房、机器设备、钢结构件等这三种自产货物，如属购进这

三种货物再销售并提供建筑安装服务的行为不在此范围之列；

2、这里的“纳税人”概念比36号文第40条所指的“单位和工商户”有所增加，似有多了“其他个人”；

3、主营从事建筑、安装服务的单位和个体户混合销售板房、机器设备、钢结构，仍按照36号文第40条

的混合销售行为定性，按销售服务缴纳增值税；

4、税负分析：假如A公司销售并安装自制板房给B公司130，其中自制板房进项材料成本70，自制人工

30，安装人工30，按照原来36号文的规定，A公司应缴增值税为10.2（130*17%-70*17%），B公司可抵扣进项

税额10.2，按照11号公告，则A应缴增值税8.4（100*17%-70*17%+30*11%），税负下降21.4%，B公司允许抵

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