第三章内部控制主体和客体
内部控制主体是指谁来实施内部控制，内部控制客体指对什么控制。所以，内部控制主体和客体也就是解决谁进行控制和控制什么的问题。本章分析内部控制主体和客体，具体内容安排如下：
★内部控制主体：
★内部控制客体：
第一节内部控制主体
内部控制主体是指谁对进行内部控制，包括需求主体和实施主体。所谓需求主体就是谁会有内部控制评价的需求；所谓实施主体是指谁会具体实施内部控制评价。一般来说，需求主体既可以亲自实施内部控制评价，此时，需求主体与实施主体重合；有时，需求主体自己没有时间或出于能力等因素考虑，不自己亲自实施内部控制评价，而是委托他人来实施内部控制评价，此时，需求主体就与实施主体相分离。
（一）内部控制评价需求主体
（二）内部控制评价实施主体
在需求主体就与实施主体相分离情况下，实施主体秉承的是需求主体的意志。所以，我们讨论内部控制主体时，可以不区分实施主体和需求主体。
笔者认为，控制主体既是区分内部控制和外部控制的标志，也是构建内部控制内容体系的基础。我们这里仅以企业为背景来分析内部控制内容体系。大家知道，企业由四种经济主体所组成，即股东、经营者、管理者和普通员工，这四种经济主体都有各自的目标，并且都有各自的可控因素，所以，企业内部控制体系也就由以下四个层次组成：
·以股东为主体的内部控制；
·以经营者为主体的内部控制；
·以管理者为主体的内部控制；
·以员工为主体的内部控制。
由于本文篇幅所限，我们这里不打算对每个层次的内部控制作展开讨论，而只是以内部控
制五要素为框架，对各个层次的内部控制作一总体性的勾画。
1、以股东为主体的内部控制
（1）控制主体：
股东。
（2）控制客体：
经营者及整个企业的业务经营活动。
（3）控制目标：
财富最大化、财产安全、能获得如实报告。
（4）信息沟通：
财务报告。
（5）控制手段：
公司治理结构；战略控制；基本政策；CPA审计；市场机制；经营者业绩评价；经营者报酬结构。
2、以经营者为主体的内部控制
（1）控制主体：
经营者。
（2）控制客体：
管理者及整个企业的业务经营活动。
（3）控制目标：
实现经营目标、财产安全、能获得如实报告。
（4）信息沟通：
责任报告。
（5）控制手段：
组织控制；人事控制；财务成本控制；会计控制与统计控制；内部审计；内部经济责任制；管理者业绩评价；管理者激励方案。
3、以管理者为主体的内部控制
（1）控制主体：
管理者。
（2）控制客体：
普通员工及责任中心的业务经营活动。
（3）控制目标：
完成责任目标、资产安全、获得业务运行的真实报告。
（4）信息沟通：
会计报告和统计报告。
（5）控制手段：
岗位设计；程序和方法；工作轮换和强制休假；员工业绩评价；员工激励和员工报酬。。
4、以员工为主体的内部控制
（1）控制主体：
普通员工。
（2）控制客体：
岗位范围内的业务经营活动。
（3）控制目标：
完成岗位责任。
（4）信息沟通：
统计台帐、原始记录和仪表记录。
（5）控制手段：
限制接近；技术手段；申诉和举报。
第二节内部控制客体
内部控制客体就是评价的对象范围。为了对内部控制进行评价，哪些东西要列入评价范围呢？我们认为，从本质上来说，内部控制评价就是要确定控制风险，而控制风险又与固有风险相关，要评价控制风险，必须先评价固有风险。所以，内部控制客体既要考虑固有风险评价的需要，又要考虑控制风险评价的需要。
以上述认识基础，内部控制客体包括两部分内容，一是内部控制的对象，包括财产、交易和信息，它们决定着固有风险的高低；二是影响内部控制有效性的因素，包括内部控制系统和人，它们决定控制风险的高低。
（一）财产
（二）交易
（三）信息
