民间非营利组织会计制度

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民间非营利组织会计制度

财政部于 2004 年 8 月 18 日颁布了《民间非营利组织会计制度》 ，并于 2005 年 1 月 1 日起开始实施。该制度包括八章七十

六条，并同时发布了《民间非营利组织会计制度——会 计科目和会计报表》。 这一制度的颁布实施， 对于规范民间非营利组

织的会计行为， 提高其会计信息质量和透 明度，实现与相关法律法规的协调，促进民间非营利组织的健康发展，以及对于

丰富我国会 计理论、完善我国会计标准建设均具有积极意义和重大作用。 该制度与原来民间非营利组织执行的 《事业单位

会计制度》 及其他行业会计制度相比较， 在会计核算原则、核算基础、计量属性、会计要素的含义和构成、会计科目的设

置、经济业 务的处理、 会计报表体系的构成等很多方面产生了非常大的变化， 充分参考了我国企业会计 规范的改革成果， 并

借鉴了国际惯例和西方非营利组织会计制度的最新进展， 引入了一些新 的会计理念和会计表述方式，填补了我国会计规范

的一项空白。 我们后面的学习，以该制度为依据，从实际应用出发，全面理解制度规定及新的变化， 重点掌握其实务操作，

达到准确理解、熟练运用的目的。 我给大家进行讲解的主要有：概述、收入费用的核算、净资产的核算、资产的核算、负 债

的核算、财务会计报告等六讲内容。 第一讲 概述 本讲主要内容： 本讲主要内容： 本讲分为两节，包括民间非营利组织会计

的概念和特点、会计要素及会计科目。 本讲学习要点： 1.民间非营利组织的概念和三项特征； 2.民间非营利组织会计的概念

和特点； 3.民间非营利组织的会计核算基础与十二项核算原则； 4.民间非营利组织的五大会计要素的概念和构成； 5.民间非

营利组织的通用会计科目。 第一节 民间非营利组织会计的概念和特点 一、民间非营利组织的概念 民间非营利组织是指由民

间出资举办的、不以营利为目的，从事教育、科技、文化、卫 生、 宗教等社会公益活动的社会服务组织。 非营利组织是指

不以营利为目的的向社会提供服 务的组织，它是介于政府组织、营利组织之间的一切社会组织，又称“第三部门”，其具有 非

政府性质，类似美国的私立非营利组织。按照财政部 2004 年 8 月颁布、2005 年 1 月 1 日 起执行的《民间非营利组织会计制

度》，民间非营利组织包括依照国家法律、行政法规登记 的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教

堂等四类。 社会团体是指中国公民自愿组成， 为实现会员共同意愿， 按照其章程开展活动的非营利 社会组织。如中国会计

学会等。 基金会是指按照民间捐赠人的意愿设立的专门用于捐赠人指定的社会公益性用途的非 营业利基金管理组织，如希

望工程基金会等。 民办非企业单位是指企业事业单位、 社会团体和其他社会力量以及公民个人利用非国有 资产举办的，从

事非营利性社会服务活动的社会组织。主要包括从事科学、教育、文艺、卫 生、体育等科学文化类的非企业单位，如民办医

院诊所、民办剧团、民办学校、各类体育俱 1 乐部、民办各类科研究所等；从事各种社会救济的非企业单位，如民办孤儿

所、民办养老院 等；从事民间公证鉴定、法律服务、咨询服务等社会性服务的社会中介组织，如法律服务所 等。 寺院、宫

观、清真寺、教堂是由具有宗教信仰和热心宗教的人在国家支持下兴办的开展 宗教活动的场所。 主要包括佛教的寺院、 道

教的宫观、 伊斯兰教的清真寺和基督教的教堂等。 民间非营利组织主要是以精神产品和各种劳务形式向社会提供生产性或

生活性服务的。 它们虽然一般不直接创造物质财富， 但对整个社会再生产过程起着不可忽视的作用。 社会主 义市场经济的

完善和发展， 需要领先科学技术的进步创新大量的无形智力产品； 经济的振兴、 科技的发展乃至整个社会的进步， 都需要

高质量人才的培养、 劳动者素质的提高和精神文明 建设。可见，民间非营利组织与企业、事业单位一样，都是整个国民经

济不可缺少的组成部 分。没有这些组织的业务活动，整个社会再生产活动和社会生活就无法顺利进步。 二、民间非营利组

织的特征 民间非营利组织一般具有三个方面的基本特征： 一是该组织不以营利为宗旨和目标；二 是资源提供者向该组织投

入资源不取得经济回报；三是资源提供者不享有该组织的所有权。 （一）民间非营利组织不以营利为宗旨和目的 民间非营

利组织的设立和业务活动的最终目标不以营利为目的， 这是民间非营利组织与 营利性组织之间本质特征的综合体现。 对于

营利性组织来说， 其设立和业务活动的最终目标 都是为了增加组织的利润，为投资者积累更多的资本。营利性组织决策是

否成功、业务活动 的最终目标是否能够实现， 这在很大程度上取决于利润的多少。 而对于民间非营利组织来讲， 其设立和

开展业务活动并不是为了追逐利润， 其目的在于按照资金提供者的期望和要求，为 社会带来更多的服务或商品。 （二）资

源的提供者向组织投入资源并非为了取得回报 营利组织的资源是投资者出资形成的， 其所有权归属于出资者。 投资者出资

的目的是将 其资源投入生产经营过程后，与其他生产要素相结合，生产社会所需要的产品或服务，并使 投入的资本增值。

同时，营利组织所有者将资产交付组织后，不但保留收回投资的权利，而 且对经营利润以及解散、破产的剩余财产也有按一

定比例分享的权利。 而非营利组织资金提供者， 其出资目的并不是期望得到同等或成比例的出资回报， 而是 希望组织为整

个社会或特定团体提供更多的服务或商品， 他们不指望获取对非营利组织净资 产予以分享的权利。 （三）资源的提供者不

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享有组织的所有权 营利性组织的资产归出资者所有， 因积累形成的新资产也归属其出资者。 而民间非营利 组织的净资产既

不属于组织所有，也不属于出资者（如捐赠人、会员等）。任何单位或个人 不因为出资而拥有民间非营利组织的所有权， 也

不存在该组织一旦清算可以分享剩余财产的 净资产。 非营利组织一旦进行清算， 清算后的剩余财产只能交给政府或其他非

营利组织或继 续服务社会的公益事业。 三、民间非营利组织会计的概念和特点 会计包括企业会计、预算会计、民间非营利

组织等几个分支。其中，民间非营利组织会 计是对民间非营利组织的财务收支活动进行连续、系统、综合地记录、计量和报

告，以价值 指标客观地反映业务活动过程， 从而为业务管理和其他相关的管理工作提供信息的经济信息 系统。民间非营利

组织会计包括社团会计、基金会会计和非企业单位会计等。 民间非营利组织会计由于它的业务活动内容、 具体会计任务与

行政、 事业单位会计和企 业会计不同，其主要特点包括： 2 1.权责发生制是民间非营利单位的会计核算基础。 我国许多行

政、 事业单位的收入主要 靠财政拨款，采用收付实现制，便于安排预算拨款和预算支出的进度，并如实地反映预算收 支结

果。而《民间非营利单位会计制度》明确规定，民间非营利组织会计核算只能采用单一 权责发生制。 这是由于权责发生制

较收付实现制更有助于民间非营利组织加强资产、 负债的 管理， 提高会计信息的质量， 增加会计信息的有用性， 同时也是

为了加强与国际会计的趋同。 2.在采用历史成本计价的基础上， 引入公允价值计量基础。 这是由民间非营利组织的特 殊业

务活动所造成的，如接受捐赠等业务，而这些资产的取得可能无法取得实际成本，这样 依靠历史成本原则就无法满足计量的

要求，从而借鉴国际会计的计量属性，引入公允价值， 丰富了计量基础。 3.由于民间非营利组织不以营利为目的， 也不取

得经济回报， 因此民间非营利组织不存 在向企业那样需要核算所有者权益和利润的问题，而是设置了净资产这一要素。 4.

由于民间非营利组织采用权责发生制作为会计核算基础， 因此设置了费用要素， 而没 有使用行政、事业单位的支出要素。 5.

民间非营利组织会计的一般原则包括十二项：客观性原则、有用性原则、实质重于形 式原则、一贯性原则、可比性原则、及

时性原则、明晰性原则、配比性原则、实际成本原则、 谨慎性原则、 划分收益性支出与资本性支出原则和重要性原则。 这

些原则不同于事业单位会 计核算原则，很大程度上借鉴了企业会计核算原则。 第二节 民间非营利组织会计要素和会计科

目 会计要素 一、会计要素 会计要素是对会计对象的基本分类，是构成会计报表的基本项目。 《民间非营利组织会 计制度》

把民间非营利组织会计所核算和控制的项目分为五大类：即资产、负债、净资产、 收入和费用。 每一个会计要素都是一个

具有特定内涵的会计概念， 并且都可以进一步分为若 干个项目，以适应民间非营利组织管理的需要。 （一）反映财务状况

的会计要素 财务状况，是指民间非营利组织一定时期的资产、负债及净资产的情况，是民间非营利 组织资金活动相对静止

状况的表现。 一个民间非营利组织的账务状况可通过以下会计要素得 以反映。 1.资产 资产是指过去的交易或者事项形成并

由民间非营利组织拥有或者控制的资源， 该资源预 期会给民间非营利组织带来经济利益或者服务潜力。包括各种财产、债

权和其他权利。一般 来说，资产具有三个方面的基本特征：（1）资产的实质是经济资源；（2）资产是由特定主 体所占有或

运用的；（3）资产必须能够用货币来计量。 在会计上，一般按资产的流动性将资产分为流动资产、长期投资、固定资产、无

形资产 和受托代理资产等。 （1）流动资产 流动资产是指预期可以在 1 年内 （含 1 年） 变现或者耗用的资产， 包括现金、 银

行存款、 短期投资、应收款项、预付账款、存货和待摊费用等。价值周转快、变现能力强以及实物形 态不断变化是流动资

产的主要特点。（ 2）长期投资 长期投资是相对于短期投资而言的， 即民间非营利组织不准备随时变现、 并且持有时间在 1 年

以上的投资。 民间非营利组织的长期投资一般都不准备在短期内转让出去或作为调度 资金的手段。 （3）固定资产 3 固定

资产，是指民间非营利组织为行政管理、提供劳务、生产商品或者出租目的而持有 的，预计使用年限超过 1 年、单位价值较

高的有形资产，包括房屋和建筑物、一般设备、专 用设备、交通工具、文物文化资产（陈列品、图书）和其他固定资产。单

位价值虽未达到规 定标准，但使用期限超过 1 年的大批同类物资，如馆藏图书，也可作为固定资产核算。从实 物形态看， 固

定资产可以经过多个会计年度或参加多个生产周期而不影响或改变原有的实物 形态。 从价值形态看， 民间非营利组织固定

资产的价值是随着参加业务活动发生损耗而逐渐 地、部分地转移到它所生产的产品或提供的劳务中去，构成产品或劳务成本

的一部分，并通 过产品价值或劳务价值的实现而得到补偿。 （4）无形资产 无形资产，是指民间非营利组织为开展业务活动、

出租给他人或为管理目的而持有的、 没有实物形态的非货币性长期资产。包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地

使用 权等。不易变现、流动性较弱以及未来经济利益的高度不确定性是无形资产的基本特征。 （5）受托代理资产 受托代理

资产，是指民间非营利组织接受委托方委托从事受托代理业务而收到的资产。 在受托代理过程中， 民间非营利组织通常只

是从委托方收到受托资产， 并按照委托人的意愿 将资产转赠给指定的其他组织或者个人。民间非营利组织只是在委托代理

过程中起中介作 用，无权改变受托代理资产的用途或者变更受益人。 2.负债 负债是指过去的交易或者事项形成的现时义

务， 履行该义务预期会导致含有经济利益或 者服务潜力的资源流出民间非营利组织，包括流动负债、长期负债和受托代理

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负债等。 （1）流动负债 流动负债是指将在 1 年内（含 1 年）偿还的债务。包括短期借款、 应付款项、应付工资、 应交税

金、预收账款、预提费用和预计负债等。 （2）长期负债 长期负债是指偿还期限在 1 年以上（不含 1 年）的负债，包括长期

借款、长期应付款和 其他长期负债。 （3）受托代理负债 受托代理负债是指民间非营利组织因从事受托代理业务、 接受委

托代理资产而产生的负 债。 3.净资产 净资产， 是指民间非营利组织的资产减去负债后的余额， 包括限定性资产和非限定性

净 资产。 如果资产或者资产所产生的经济利益 （如资产的投资收益和利息等） 的使用受到资产提 供者或者国家有关法律、

行政法规所设置的时间限制或（和）用途限制，则由此形成的净资 产即为限定性净资产，国家有关法律、行政法规对净资产

的使用直接设置限制的，则该受限 制的净资产也属于限定性净资产。除此之外的其他净资产，即为非限定性净资产。 （二）

反映业务成果的会计要素 业务成果， 是指民间非营利组织在一定时期内从事业务活动所取得的最终成果， 是资金 活动显著

变动状态的主要体现。 一个民间非营利组织的业务成果可通过以下会计要素得以反 映。 1.收入 收入是指民间非营利组织开

展业务活动取得的、 导致本期净资产增加的经济利益或者服 务潜力的流入。包括捐赠收入、会费收入、提供服务收入、政

府补助收入、投资收益、商品 销售收入等主要业务活动收入和其他收入。 4 （1）捐赠收入 捐赠收入是指民间非营利组织

接受其他单位或者个人捐赠所取得的收入。 （2）会费收入 会费收入是指民间非营利组织根据章程等规定向会员收取的会

费。 （3）提供服务收入 提供服务收入是指民间非营利组织根据章程等规定向其服务对象提供服务取得的收入， 包括学费收

入、医疗费收入、培训收入等。 （4）政府补助收入 政府补助收入是指民间非营利组织接受政府拨款或者政府机构给予的补

助而取得的收 入。（ 5）商品销售收入 商品销售收入是指民间非营利组织销售商品（如出版物、药品等）等所形成的收入。（ 6）

投资收益 投资收益是指民间非营利组织因对外投资取得的投资净收益。 （7）其他收入 其他收入是指民间非营利组织除上述

主要业务收入以外的其他收入， 如固定资产处置净 收入、无形资产处置净收入等。 2.费用 费用是指民间非营利组织为开展

业务活动所发生的、 导致本期净产减少的经济利益或者 服务潜力的流出，包括业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他

费用等。 二、会计科目 会计科目是民间非营利组织会计设置会计科目、确定核算内容的依据。 《民间非营利组 织通用会计

科目表》如表 12-1 所示。 会计要素是对会计对象的基本分类。 这种分类形成了会计等式的基础， 构成了会计报表 的基本框

架，但还不能满足管理上清晰性的原则要求。这就需要在会计要素的基础上，对会 计对象进一步分类，形成会计科目，以适

应民间非营利组织管理的需要。民间非营利组织的 会计科目是对民间非营利组织会计核算对象的具体内容进行科学分类的项

目。 会计科目也是 会计账户的名称。 会计科目按提供核算指标的详细程度分类， 可分为总分类科目和明细分类科目。 总账

科 目是明细科目的综合， 它对明细科目起着统驭和控制的作用， 而明细科目则是总账科目的具 体说明。会计科目按反映的

经济内容分类，可以分为资产、负债、净资产、收入费用四类。 按照《民间非营利组织会计制度》，民间非营利组织通用的

会计科目如下表所示。 民间非营利组织会计科目表序号号 个） 1 2 3 1001 1002 1009 现金 银行存款 其他货币资

金 24 25 26 2101 2201 2202 编 名称 一、资产类（23 序号号编 名称 二、负债类（12 个） 短期借款 应付票据 应付账

款 5 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 1101 1102 1111 1121 1122 1131 1141 1201 1202 1301 1401 1402 1421 1

501 1502 1505 1506 1509 1601 1701 备备 短期投资 短期投资跌价

准 27 28 29 30 31 32 33 34 35 2203 2204 2206 2209 2301 2401 2501 2502 2601 预收账款 应付工资 应交税金 其他应付款 预提费

用 预计负债 长期借款 长期应付款 受托代理负债 三、净资产类（2 个） 应收票据 应收账款 其他应收款 坏账准备 预付账款 存

货 存货跌价准备 待摊费用 长期股权投资 长期债权投资 长期投资减值准 36 37 3101 3102 个） 非限定性净资产 限定性净资

产 四、收入费用类（11 固定资产 累计折旧 在建工程 文物文化资产 固定资产清理 无形资产 受托代理资

产 38 39 40 41 42 43 44 45 4101 4201 4301 4401 4501 4601 4901 5101 捐赠收入 会费收入 提供服务收入 政府补助收入 商品销

售收入 投资收益 其他收入 业务活动成本 6 46 47 48 5201 5301 5401 管理费用 筹资费用 其他费用 本讲重点：理解和掌握民

间非营利组织的概念和三项特征、民间非营利组织会计 本讲重点 的概念、特点以及会计要素和会计科目的内容。 第二讲 收

入费用的核算 本讲主要内容： 本讲主要内容： 分两节。包括民间非营利组织七大收入的核算和四大费用核算。 本讲学习要

点： 本讲学习要点： 1.收入的特点、分类； 2.交换交易收入和非交换交易收入的确认条件； 3.七大收入（捐赠收入、会费收

入、政府补助收入、提供服务收入、商品销售收入、投 资收益和其他收入）的会计处理； 4.费用的分类和构成内容； 5.四大

费用（业务活动成本、管理费用、筹资费用、其他费用）的核算。 第一节 收入的核算 一、收入的特点和分类 （一）特点： 收

入是指民间非营利组织开展业务活动取得的、 导致本期净资产增加的经济利益或者服 务潜力的流入。与企事业单位的收入

比较，具有以下特点： 1.收入的来源渠道多。 民间非营利组织的收入因组织的性质不同， 收入的来源渠道比较 多，主要有

社会各界的捐赠收入、向会员收取的会费收入、政府部门的补助收入、对外投资 取得的投资收益、销售商品和提供服务形成

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的收入等。 2.收入的使用可能受到限制。如有些捐赠收入、政府补助收入在取得时，带有时间限制 或用途限制，或者两者都

有。 （二）分类 收入可以按不同的标准分类：（包括四种分类） 1.按照来源不同分类：可分为捐赠收入、会费收入、提供服

务收入、政府补助收入、投 资收益、商品销售收入和其他收入等 7 种。 2.按民间非营利组织业务的主次分类：可分为主要业

务收入（捐赠收入、会费收入、提 供服务收入、政府补助收入、投资收益、商品销售收入）和其他收入（固定资产处置净收

收 益、无形资产处置净收益）两种。 3.按照收入是否受到限制分类： 可分为限定性收入和非限定性收入两种。 如果资产提

供 者对资产的使用设置了时间限制或者（和）用途限制，则所确认的相关收入为限定性收入； 否则为非限定性收入。 如捐

赠收入和政府补助收入， 应当视相关资产提供者对资产的使用是 否设置了限制，分为限定性收入和非限定性收入进行核算；

而会费收入、提供服务收入、商 品销售收入和投资收益等一般为非限定性收入，但并非绝对如此。 4.按照收入是否为交换交

易形成的分类：可分为交换交易形成的收入（商品销售收入、 提供服务收入和投资收益）和非交换交易形成的收入（捐赠收

入和政府补贴收入）等两种。 7 二、收入的确认条件 民间非营利组织在确认收入时， 应当区分交换交易所形成的收入和非

交换交易所形成的 收入。 （一）交换交易收入的确认条件 1.对于因交换交易所形成的商品销售收入，应当在下列条件同时

满足时予以确认： （1）已将商品所有权上的风险和报酬转移给购货方；（2）既没有保留通常与所有权相 联系的继续管理权，

也没有对售出的商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入 民间非营利组织；（4）相关的收入和成本能够可靠计

量。 在具体实务操作过程中，在确认收入实现时，除了依据上述四个条件外，还要结合商品 的销售方式和采用的货款结算

方式而定。如在委托收款结算方式下，在办理了收款手续时， 确认收入实现；在分期收款销售方式下，在合同约定收款日确

认收入实现；在预收账款销售 方式下，在发出货物后确认收入实现等等。 2.提供劳务的收入，应当在下列条件同时满足时予

以确认应按以下规定确认：（1）在 同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在完成时确认收入；（2）如果劳务的开始与完成 分

别属于不同的会计年度， 可以按完工程度或完成的工作量法确认收入。 完工程度和工作量 法也称完工百分比法，是指根据

提供劳务的完工程度确认收入和费用的方法。 3.让渡资产使用权而发生的收入，应同时满足以下条件时，确认收入实现：（1）

与交 易相关的经济利益能够流入民间非营利组织；（2）收入的金额能够可靠地计量。 （二）非交换交易收入的确认条件 对

于因非交换交易所形成的收入，应当在同时满足下列条件时予以确认： 1.交易相关的含有经济利益或者服务潜力的资源能够

流入民间非营利组织并为其所控 制，或者相关的债务能够得到解除。 因民间非营利组织取得的非交换交易收入不必向交易

对方支付任何资产或劳务，因此， 是否有把握使交易相关的经济利益流入并为其控制， 或者相关的债务能否得到解除， 是

确认 收入的重要标志。 2.交易能够引起净资产的增加。 收入本身的特点就决定了非交换交易最终会引起净资产 的增加。 3.

收入的金额能够可靠地计量。 一般情况下，对于无条件的捐赠或政府补助，应当在捐赠或政府补助收到时确认收入； 对于

附有条件的捐赠或政府补助，应当在取得捐赠资产或政府补助资产控制权时确认收入， 但当民间非营利组织存在需要偿还全

部或部分捐赠资产 （或者政府补助资产） 或者相应金额 的现时义务时，应当根据需要偿还的金额同时确认一项负债和费

用。 按会计科目的设置，收入的会计处理包括捐赠收入、会费收入、政府补助收入、提供服 务收入、商品销售收入、投资

收益、其他收入 7 大方面。 三、捐赠收入 捐赠收入是指民间非营利组织接受其他单位或者个人捐赠所取得的收入。 捐赠收

入按照资产提供者对资产的使用是否设置了时间限制或者（和）用途限制，区分 为限定性捐赠收入和非限定性捐赠收入； 按

捐赠资产的形式可以分为货币资金捐赠、 实物资 产捐赠和无形资产捐赠。 为了核算捐赠收入，民间非营利组织应设置“捐赠

收入”科目，同时设置“限定性收 入”和“非限定性收入”两个明细科目。民间非营利组织接受捐赠时，按照应确认的金额， 借

记“现金”、“银行存款”、“短期投资”、“存货”、“长期股权投资”、“长期债权 8 投资”、 “固定资产”、 “无形资产”等科目， 贷

记“捐赠收入”科目“限定性收入”或“非 限定性收入”明细科目。 期末， 将“捐赠收入”科目各明细科目的余额分别转入“限定性

净 资产”和“非限定性净资产”，借记本科目“限定性收入”明细科目，贷记“限定性净资 产”科目； 借记“捐赠收入”科目“非限定

性收入”明细科目， 贷记“非限定性净资产”科 目。期末结转后，该科目应无余额。 对于接受的附条件捐赠， 如果存在需要偿

还全部或部分捐赠资产或者相应金额的现时义 务时（比如因无法满足捐赠所附条件而必须将部分捐赠退还给捐赠人时），按

照需要偿还的 金额，借记“管理费用”科目，贷记“其他应付款”科目。 [例 1] 某基金会 20××年发生如下经济业务： 1.收到一华

侨捐赠的汽车一辆，发票价值为 110 000 元，承担运杂费 2 000 元，用银行 存款支付。应编制会计分录： 借：固定资

产 112 000 贷：捐赠收入——非限定性收入 110 000 银行存款 2 000 2.收到社会捐赠的一笔款项 50 000 元，款项已存入银行，

专门用来支助某地震灾区的 失学儿童。应编制会计分录： 借：银行存款 50 000 贷：捐赠收入——限定性收入 50 000 3.接受

一归国华侨一笔捐赠款 500 000 元，该笔款项注明只能用来救助孤寡老人，并且 使用年限为 10 年，10 年后需退还 50 000 元。

应编制会计分录： 借：银行存款 500 000 贷：捐赠收入——限定性收入 500 000 同时： 借：管理费用 50 000 贷：其他应付

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款 50 000 4.期末，某基金会将“捐赠收入——限定性收入”150 000 元，“捐赠收入——非限定 性收入”200 000 元转入“限定性净

资产”和“非限定性净资产”。应编制会计分录： 借：捐赠收入——限定性收入 150 000 ——非限定性收入 20 0000 贷：限定性

净资产 150 000 非限定性净资产 200 000 需要注意的问题： （1）如果限定性捐赠收入的限制在确认收入的当期得以解除，应

当将其转为非限定性 捐赠收入，借记“捐赠收入——限定性收入”明细科目，贷记“捐赠收入——非限定性收 入”明细科目。如

捐赠人改变捐赠意愿，解除捐赠限制的，就应按此处理。 （2）对于民间非营利组织接受的劳务捐赠，不予确认收入，但应

当在会计报表附注中 作相关披露。 （3） 捐赠收入不包括民间非营利组织因受托代理业务而从委托方收到的受托代理资

产。 四、会费收入 会费收入是指民间非营利组织根据章程等的规定向会员收取的会费。 一般情况下， 民间非营利组织的会

费收入为非限定性收入， 除非相关资产提供者对资产 的使用设置了限制。 9 为了核算会费收入，民间非营利组织应设置“会

费收入”科目，同时设置“限定性收 入”和“非限定性收入”两个明细科目。如果存在多种会费，可以按照会费种类（如团体会 费、

个人会费等）设置明细账，进行明细核算。 向会员收取会费， 在满足交换交易收入确认条件时， 借记“现金”、 “银行存

款”、 “应 收账款”等科目， 贷记“会费收入——非限定性收入”明细科目； 如果存在限定性会费收入， 应当贷记“会费收入——

限定性收入”明细科目。期末，将本科目的余额转入净资产，借记 “会费收入——非限定性收入”明细科目， 贷记“非限定性净

资产”科目， 或借记“会费收 入——限定性收入”明细科目， 贷记“限定性净资产”科目。 期末结转后， 本科目应无余额。 [例 2] 某

慈善机构 20××年发生如下经济业务： 1.收到一单位交来的团体会费 5 000 元，存入银行。应编制会计分录： 借：银行存

款 5 000 贷：会费收入——非限定性收入（团体会费） 5 000 2.收到某会员 200 元会费，存入银行。应编制会计分录： 借：

银行存款 200 贷：会费收入——非限定性收入（个人会费） 200 3.期末将会费收入 6 000 元转入净资产类账户。应编制会计

分录： 借：会费收入——非限定性收入（团体会费） 6 000 贷：非限定性净资产 6 000 五、政府补助收入 政府补助收入是指

民间非营利组织接受政府拨款或者政府机构给予的补助而取得的收 入。 如果资产提供者对资产的使用设置了时间限制或者

（和）用途限制，则所确认的相关收 入为限定性收入；除此之外的其他所有收入，为非限定性收入。 民间非营利组织在满

足非交换交易收入确认条件时确认政府补助收入。 为了正确核算政 府补助收入， 设置“政府补助收入”账户， 同时设置“限定

性收入”和“非限定性收入”两 个明细科目。接受的政府补助，按照应确认的金额，借记“现金”、“银行存款”等科目， 贷记“政

府补助收入”科目“限定性收入”或“非限定性收入”明细科目。 如果限定性政府 补助收入的限制在确认收入的当期得以解除， 应

当将其转为非限定性捐赠收入， 借记“政府 补助收入——限定性收入”明细科目，贷记“政府补助收入——非限定性收入”明细

科目。 期末，将“政府补助收入”科目各明细科目的余额分别转入限定性净资产和非限定性净资 产， 借记“政府补助收入——

限定性收入”明细科目， 贷记“限定性净资产”科目； 借记“政 府补助收入——非限定性收入”明细科目，贷记“非限定性净资产”

科目。期末结转后，本 科目应无余额。 对于接受的附有条件的政府补助， 如果民间非营利组织存在需要偿还全部或部分政

府补 助资产或者相应金额的现时义务时 （比如因无法满足政府补助所附条件而必须退还部分政府 补助时），按照需要偿还的

金额，借记“管理费用”科目，贷记“其他应付款”等科目。 [例 3] 某慈善机构 20××年发生如下经济业务： 1.收到政府部门的补

助款 20 000 元，款项存入银行。应编制会计分录： 借：银行存款 20 000 贷：政府补助收入——非限定性收入 20 000 2.收到

政府补助 50 000 元，用于救助残疾人，款项存入银行。应编制会计分录： 10 借：银行存款 50 000 贷：政府补助收入——

限定性收入 50 000 3.收到政府补助 100 000 元，用于奖励在科研中取得优异成绩的科研人员，实际支付 80 000 元，退回补助

金 20 000 元。应编制会计分录： 借：银行存款 100 000 贷：政府补助收入——限定性收入 100 000 实际支付时： 借：业务活

动成本 80 000 贷：银行存款 80 000 同时： 借：管理费用 20 000 贷：其他应付款 20 000 [例 5] 某会计学会月初收到一笔政府

补助款项 1 000 元，现可以动用。应编制会计分 录： 借：政府补助收入——限定性收入 1 000 贷：政府补助收入——非限定

性收入 1 000 [例 6] 期末某基金会将政府补助收入中限定性收入 150 000 元和非限定性收入 600 000 元转入“限定性净资产”和

“非限定性净资产”科目。应编制会计分录： 借：政府补助收入——限定性收入 150 000 ——非限定性收入 600 000 贷：限定

性净资产 150 000 非限定性净资产 600 000 六、提供服务收入 提供服务收入是指民间非营利组织根据章程等的规定向其服务

对象提供服务取得的收 入，包括学费收入、医疗费收入、培训费收入等。 民间非营利组织在满足交换交易收入确认条件时

确认提供服务收入。 为了核算提供服务收入， 设置“提供服务收入”账户， 同时设置“限定性收入”和“非 限定性收入”明细科

目，如存在多种劳务应当按照提供服务的种类设置明细账。 （一）一般处理（不跨年） 提供劳务取得收入时， 按照实际收

到或应当收取的价款， 借记“现金”、 “银行存款”、 “应收账款”、“预收账款”等科目，按照应当确认的提供服务收入金额，贷

记“提供服务 收入——非限定性收入”科目；如果存在限定性提供服务收入，应当贷记“提供服务收入 ——限定性收入”明细科

目。期末，将本科目的余额转入净资产，借记“提供服务收入—— 非限定性收入”明细科目， 贷记“非限定性净资产”科目。 或

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借记“提供服务收入——限定 性收入”明细科目，贷记“限定性净资产”科目。期末结转后，本科目应无余额。 [例 4] 某民间技

术协会 20××年发生如下经济业务： 1.收到培训费 6 000 元，存入银行。应编制会计分录： 借：银行存款 6 000 贷：提供服务

收入——非限定性收入（培训费收入） 6 000 2.期末将提供劳务收入中的培训费收入 6 000 元，转入非限定性净资产。应编制

会计分 11 录： 借：提供服务收入——非限定性收入（培训费收入） 6 000 贷：非限定性净资产 6 000 （二）特殊处理（跨

年） 如果民间非营利组织服务活动的开始和完成分属不同的会计年度， 可以按完工进度或完 成的工作量确认收入。其计算

过程如下： 1.计算完工进度或完成的工作量。 完工进度或完成的工作量， 可根据所提供服务的特点 按以下三种方法中选择

一种： （1）成本比例法。其计算公式为： 本年末止服务完成程度= 截至本年末已发生的服务成本÷该服务预期的服务成本总

量）（ ×100%专业的测量法。 （2）服务量比例法。其计算公式为： 本年末止服务完成程度= 截至本年末已完成的服务量÷该

服务预期的服务总量）（ ×100% （3）技术测量法。 2.按下列公式计算本年确认的收入。 本年确认的收入=服务总收×本年末

止服务完成程度—以前年度已确认的收入 年末确认收入时， 借记“应收账款”或“预收账款”等科目， 贷记“提供服务收入”

科 目； 七、商品销售收入 商品销售收入是指民间非营利组织销售商品（如出版物、药品等）等形成的收入。一般 情况下， 民

间非营利组织的商品销售收入为非限定性收入， 除非相关资产提供者对资产的使 用设置了限制。 民间非营利组织应当在满

足交换交易收入确认条件时确认商品销售收入。 为了核算商品销售收入的实现和业务活动成本的发生情况， 民间非营利组

织应设置“商 品销售收入”和“业务活动成本”科目。确认实现的收入时，借记“银行存款”、“应收账 款”、“应收票据”等科目，

贷记“商品销售收入”科目。结转销售成本，借记“业务活动 成本”科目，贷记“存货”科目。 发生销货退回等减少收入时， 按减

少的收入借记“商品销售收入”科目， 按应退回的价 款贷记“银行存款”、“应收账款”等科目。同时还应转回已经结转的销售成

本。 期末结转时，将本科目的余额转入非限定性净资产，借记“商品销售收入”科目，贷记 “非限定性净资产”科目；借记“非

限定性净资产”科目，贷记“业务活动成本”科目。如 果存在限定性商品销售收入，则将其金额转入限定性净资产，借记“商品

销售收入”科目， 贷记“限定性净资产”科目。期末这两个科目均无余额。 应缴纳增值税的单位，按规定进行处理。 （一）一

般销售的会计处理 商品销售收入确认时，应按确定的收入金额与应收取的增值税入账。 [例 7] 某民间医疗组织 20××年发生

如下经济业务： 销售商品一批，发票注明价款 40 000 元。货物已发出，款项尚未收到。该商品的成本为 32 000 元。 确认该

商品销售满足销售收入确认的条件，应编制会计分录： 借：应收账款 40 000 贷：商品销售收入 40 000 12 同时应结转销售

成本： 借：业务活动成本 32 000 贷：存货 32 000 如果不能满足收入确认条件的发出商品，不确认收入，但要将发出商品备

查登记。 （二）存在现金折扣的会计处理 现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣

除。当 有现金折扣销售时，收入的计量按发票注明的价款计量，现金折扣不作扣除。将来债务人实 际享有的现金折扣，在

发生时，计入当期费用。 [例 8] 某民间非营利组织 20××年 3 月 15 日销售商品一批，发票注明价款 50 000 元， 为了尽早收回

货款，合同规定全部款项现金折扣条件为 2/10，n/30。其会计处理如下： （1）确认销售收入时，按销售总额计量收入： 借：

应收账款 50 000 贷：商品销售收入 50 000 （2） 购货方于 3 月 22 日付款， 则购货方享有 2%的现金折扣， 金额

为： 000×2%=1 000 50 （元），实际收到款项 49 000（50 000－1 000）元。 借：银行存款 49 000 筹资费用 1 000 贷：应收账

款 50 000 如果购货方于 3 月 25 日以后支付款项，则应按全部款项付款。 借：银行存款 50 000 贷：应收账款 50 000 （三）

存在销售折让的会计处理 销售折让是指民间非营利组织因出售商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。 销售折让

应于实际发生时直接从当期实现的销售收入中抵减。 （四）销货退回的会计处理。销货退回是指已经售出的商品，由于质量、

品种或错发商 品等原因发生退货。销售退回分别情况处理： 1.未确认收入的已发出商品的退货，不进行账务处理。 2.已经确

认收入的销货退回， 一般情况下直接冲减退回当月的商品销售收入、 商品销售 成本等，按照应当冲减的商品销售收入，借

记“商品销售收入”科目，按照已收或应收的金 额，贷记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目；按照退回商品的成本，

借记 “存货”科目，贷记“业务活动成本”科目。 [例 9] 某民间非营利组织 20××年 11 月 20 日销售商品一批，价款 120 000 元，

款项 已经收到并存入银行。该商品成本为 101 000 元，于 12 月 25 日因质量问题退货。应编制会 计分录： 借：商品销售收

入 120 000 贷：银行存款 120 000 同时转回销售成本： 借：存货 101 000 贷：业务活动成本 101 000 如果该销售已发生现金折

扣，应在退回当月一并处理。 对于报告年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的报告年度或以前年度的 销售退

回， 应当作为资产负债日后事项的调整事项处理， 调整报告期间会计报表的相关项目； 13 按照应冲减的商品销售收入， 借

记“非限定性净资产”科目 （如果所调整收入属于限定性收 入，应当借记“限定性净资产”科目），按照已收或应收的金额，贷

记“银行存款”、“应 收账款”、“应收票据”等科目；按照退回商品的成本，借记“存货”科目，贷记“非限定 期性净资产”科目。

如果该销售已发生现金折扣，应一并处理。 [例 10] 依据上例[例 9] 的资料， 如果该销货于下一年度 2 月 5 日退货 （上年度

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财务报 告批准报出日为 4 月 20 日），则应作如下账务处理： （1）冲减上年收入： 借：非限定性净资产 120 000 贷：银行存

款 120 000 （2）转回上年成本： 借：存货 101 000 贷：非限定性净资产 101 000 八、投资收益 投资收益， 是指民间非营利

组织因对外投资取得的投资净业务成果。 包括债权投资的利 息收益、 股权投资的股利收入等。 一般情况下， 民间非营利组

织的投资收益为非限定性收入， 除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。 民间非营利组织因对外投资取得的投资净

收益设置“投资收益”科目核算。 按规定确认 投资收益时，借记“其他应收款”、“长期股权投资”等科目，贷记本科目；期末，

将本科 目的余额转入非限定性净资产，借记本科目，贷记“非限定性净资产”科目。如果存在限定 性投资收益，则将其金额转

入限定性净资产，借记本科目，贷记“限定性净资产”科目。期 末结转后，本科目应无余额。具体运用需结合后面的情况处

理。（ 一）短期投资收益 短期投资持有期间不确认投资收益。 出售短期投资或到期收回债券本息， 按照实际收到 的金额， 借

记“银行存款”科目， 按照已计提的减值准备， 借记“短期投资跌价准备”科目， 按照所出售或收回短期投资的账面余额， 贷

记“短期投资”科目， 按照未领取的现金股利或 利息，贷记“其他应收款”科目，按照其差额，借记或贷记“投资收益”科目。（ 二）

长期股权投资收益 1.采用成本法核算的， 被投资单位宣告发放现金股利或利润时， 按照宣告发放的现金股 利或利润中属于

民间非营利组织应享有的部分， 确认当期投资收益， 借记“其他应收款”科 目，贷记”投资收益”科目。 2.采用权益法核算的， 在

期末， 按照应当享有或应当分担的被投资单位当年实现的净利 润或发生的净亏损的份额， 调整长期股权投资账面价值， 如

被投资单位实现净利润， 借记“长 期股权投资”科目，贷记”投资收益”科目，如被投资单位发生净亏损，借记”投资收益” 科目，

贷记“长期股权投资”科目，但以长期股权投资账面价值减记至零为限。 3.处置长期股权投资时，按照实际取得的价款，借记“银

行存款”等科目，按照已计提 的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按照所处置长期股权投资的账面余额，贷记 “长期

股权投资”科目，按照未领取的现金股利，贷记“其他应收款”科目，按照其差额， 借记或贷记“投资收益”科目。 （三）长期

债权投资收益 1.长期债权投资持有期间， 应当按照票面价值与票面利率按期计算确认利息收入， 如为 到期一次还本付息的

债券投资，借记“长期债权投资——债券投资（应收利息）”科目，贷 记“投资收益”科目，如为分期付息、到期还本的债权投

资，借记“其他应收款”科目，贷 14 记“投资收益”科目。 长期债券投资的初始投资成本与债券面值之间的差额， 应当在债券

存续期间， 按照直线 法于确认相关债券利息收入时摊销，如初始投资成本高于债券面值，按照应当分摊的金额， 借记“投资

收益”科目，贷记“长期债权投资”科目，如初始投资成本低于债券面值，按照 应当分摊的金额，借记“长期股权投资”科目，贷

记“投资收益”科目。 2.处置长期债权投资时，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照已计提 的减值准备，借记

“长期投资减值准备”科目，按照所处置长期债券投资的账面余额，贷记 “长期债权投资”科目， 按照未领取的现金股利， 贷

记“其他应收款”科目或“长期债权投 资——债券投资（应收利息）”科目，按照其差额，借记或贷记“投资收益”科目。 九、其

他收入 其他收入是指民间非营利组织除捐赠收入、会费收入、提供服务收入、商品销售收入、 政府补助收入、 投资收益等

主要业务活动收入以外的其他收入， 如确实无法支付的应付款项、 存货盘盈、固定资产盘盈、固定资产处置净收入、无形

资产处置净收入、在非货币性交易中 收到补价情况下应确认的损益等。 一般情况下， 民间非营利组织的其他收入为非限定

性收入， 除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。 为了核算其他收入， 应设置“其他收入”科目， 同时设置“限定性收

入”和“非限定性 收入”明细科目。其他收入增加时，借记“现金”、“存货”、“固定资产”、“固定资产 清理”、“无形资产”、“应

付账款”、“文物文化资产”等科目，贷记“其他收入”科目 “非限定性收入”明细科目； 如果存在限定性其他收入， 应当贷记“其

他收入”科目“限定 性收入”明细科目。一般情况下，期末将本科目的余额转入非限定性净资产，借记“非限定 性净资产”科目，

贷记“其他收入”科目。结转后，本科目无余额。 现金、存货、固定资产等盘盈，根据管理权限报经批准后，借记“现金”、“存

货”、 “固定资产”、 “文物文化资产”等科目， 贷记“其他收入”科目“非限定性收入”明细科 目；如果存在限定性其他收入，应

当贷记“其他收入”科目“限定性收入”明细科目。 对于固定资产处置净收入，借记“固定资产清理”科目，贷记“其他收入”科

目。 对于无形资产处置净收入，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照该项 无形资产的账面余额，贷记“无形

资产”科目，按照其差额，贷记“其他收入”科目。 确认无法支付的应付款项，借记“应付账款”等科目，贷记“其他收入”科目。 在

非货币性交易中收到补价情况下，应确认的损益，借记有关科目，贷记“其他收入” 科目。“其他收入”科目应当按照其他收入

种类设置明细账，进行明细核算。 [例 11] 某慈善机构处置一项固定资产原值 200 000 元，累计折旧 50 000 元，出售收

入 180 000 元，存入银行。应编制会计分录： 1.借：固定资产清理 150 000 累计折旧 50 000 贷：固定资产 200 000 2.借：银行

存款 180 000 贷：固定资产清理 180 000 3.借：固定资产清理 30 000 贷：其他收入——非限定性收入（固定资产处置净收

入） 30 000 [例 12] 某基金会期末存货盘盈，同类存货的公允价值为 3 000 元，按照有关管理权限 批准记入其他收入的“非限

定性收入”。应编制会计分录： 借：存货 3 000 贷：其他收入——非限定性收入（存货盘盈） 3 000 15 第二节 费用的核算 一、

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费用的概念和分类 费用是指民间非营利组织为开展业务活动所发生的、 导致本期净资产减少的经济利益或 者服务潜力的流

出。费用应当按照其功能分为业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费 用等。 费用有广义和狭义之分。 广义的费用泛

指民间非营利组织在业务活动中所发生的各种耗 费。狭义的费用，仅指按配比性原则确认的与本期收入配比的耗费。民间非

营利组织会计核 算上所讲的费用是指狭义的费用。 费用的确认应按照权责发生制原则确认， 凡是本期应该发生的费用， 不

管款项是否支付， 都应列入本期费用；凡是不属于本期应发生的费用，即使是支付了的款项，也不能确认本期 费用。 民间

非营利组织发生的费用，按用途不同，可分为以下四类： （一）业务活动成本 业务活动成本， 是指民间非营利组织为了实

现其业务活动目标、 开展其项目活动或者提 供服务所发生的费用。如民办学校的学生教育成本、科研成本、公共服务成本；

社会团体的 项目服务费、会员服务费、产品（如出版物）销售成本等；基金会的资助项目服务费、产品 销售成本等。 （二）

管理费用 管理费用， 是指民间非营利组织为组织和管理其业务活动所发生的各项费用。 管理费用 具体包括： 1.民间非营利

组织董事会经费。 2.行政管理人员的工资、奖金、津贴。 3.福利费。 4.住房公积金、住房补贴。 5.社会保障费。 6.离退休人

员工资与补助。 7.办公费。 8.水、电、邮电费。 9.物业管理费。 10.差旅费。 11.折旧费。 12.修理费。 13.无形资产摊销费。 14.

存货盘亏损失。 15.资产减值损失。 16.因预计负债所产生损失。 17.聘请中介机构费。 18.应偿还的受赠资产。 （三）筹资费

用 筹资费用， 是指民间非营利组织为筹集业务活动所需资金而发生的费用， 包括民间非营 利组织为了获得捐赠资产而发生

的费用以及应当计入当期费用的借款费用、 汇兑损失 （减汇 兑收益）等。民间非营利组织为了获得捐赠资产而发生的费用

包括举办募款活动费，准备、 印刷和发放募款宣传资料费以及其他与募款或者争取捐赠资产有关的费用。 16 （四）其他费

用 其他费用，是指民间非营利组织发生的、无法归属到上述业务活动成本、管理费用或者 筹资费用中的费用，包括固定资

产处置净损失、无形资产处置净损失等。 二、业务活动成本的核算 业务活动成本是指民间非营利组织为了实现其业务活动

目标、 开展其项目活动或者提供 服务所发生的费用。 如民间非营利医院的业务活动成本主要包括医疗成本和药品成本； 民

间 非营利教育机构从事教学、科研及其他活动发生的教学成本、科研成本、业务辅助成本、学 生事务成本、福利保障成本

等，包括教学科研人员的基本工资、补助工资、福利费、社会保 障费、助学金、教学业务费、教学修缮费等。 （一）科目

设置 民间非营利组织应设置“业务活动成本”科目，核算其组织为了实现其业务活动目标、 开展其项目活动或者提供服务所发

生的费用。 该科目属于收入费用类科目， 其借方登记发生 的业务成本；贷方登记期末转入非限定性净资产的数额。期末应

该结平。 如果民间非营利组织从事的项目、 提供的服务或开展的业务比较单一， 可以将相关费用 全部归集在“业务活动成本”

项目下进行核算和列报； 如果民间非营利组织从事的项目、提 供的服务或者开展的业务种类较多， 应当在“业务活动成本”

项目下分项目、 服务或者业务 大类进行核算和列报。 （二）会计处理 民间非营利组织发生的业务活动成本， 应当按照其发

生额计入当期费用， 借记“业务活 动成本”科目，贷记“现金”、“银行存款”、“存货”、“应付账款”等科目。期末将本 科目的余

额转入非限定性净资产， 借记“非限定性净资产”科目， 贷记“业务活动成本”科 目。 [例 13] 某民间组织销售一批商品售

价 10000 元，成本 8000 元，款项存入银行。应编 制会计分录： 借：银行存款 10000 贷：商品销售收入 10000 借：业务活动

成本 8000 贷：存货 8000 [例 14] 某基金会 20××年 1 月， 按照捐赠人的要求将上一年收到的一笔金额为 5 万元 的款项，用于

购买学生教材。20××年 2 月将该批教材赠送给希望小学的学生。应根据有关 凭证，编制会计分录： 1.购买教材时： 借：存

货 50000 贷：银行存款 50000 同时： 借：限定性净资产 50000 贷：非限定性净资产 50000 2.捐赠书籍： 借：业务活动成

本 50000 贷：存货 50000 17 三、管理费用的核算 管理费用， 是指民间非营利组织为组织和管理其业务活动所发生的各项费

用。 包括民间 非营利组织董事会（或者理事会或者类似权力机构）经费和行政管理人员的工资、奖金、福 利费、住房公积

金、住房补贴、社会保障费、离退休人员工资与补助，以及办公费、水电费、 邮电费、修理费、租赁费、无形资产摊销费、

资产盘亏损失、资产减值损失、因预计负债所 产生的损失、聘请中介机构费和应偿还的受赠资产等。 （一）科目设置 民间

非营利组织应设置“管理费用”科目， 核算民间非营利组织为组织和管理其业务活 动所发生的各项费用。该科目属于收入费用

类科目，其借记登记发生的管理费用；贷方登记 期末转入“非限定性净资产”科目的管理费用；“管理费用”科目结转后无余

额。 （二）会计处理： 1.现金、存货、固定资产等盘亏，根据管理权限报经批准后，按照相关资产账面价值扣 除可以收回

的保险赔偿和过失人的赔偿等后的金额， 借记“管理费用”科目， 按照可以收回 的保险赔偿和过失人赔偿等，借记“现金”、“银

行存款”、“其他应收款”等科目，按照 已提取的累计折旧， 借记“累计折旧”科目， 按照相关资产的账面余额， 贷记相关资产

科目。 2.对于因提取资产减值准备而确认的资产减值损失， 借记本科目， 贷记相关资产减值准 备科目（短期投资跌价准备、

坏账准备、存货跌价准备、长期投资减值准备）。冲减或转回 资产减值准备，借记相关资产减值准备科目，贷记本科目。 3.

提取行政管理用固定资产折旧，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。 4.无形资产摊销时，借记本科目，贷记“无形资产”科目。 5.

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发生的应归属于管理费用的应付工资、 应交税金等， 借记本科目， 贷记“应付工资”、 “应交税金”等科目。 6.对于因确认预

计负债而确认的损失，借记本科目，贷记“预计负债”科目。 7.发生的其他管理费用，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”

等科目。 [例 15] 某慈善机构 20××年 12 月发生如下经济业务： 1.本月计提固定资产折旧 2000 元，购买办公用品 1000 元，用

银行存款支付。应编制会 计分录： 借：管理费用 3000 贷：累计折旧 2000 银行存款 1000 2.当月固定资产维修费 3000 元，用

银行存款支付。应编制会计分录： 借：管理费用 3000 贷：银行存款 3000 3.因债务担保，很可能要负担 10000 元的赔款。应

编制会计分录： 借：管理费用 10000 贷：预计负债 10000 4.期末将上项管理费用转入净资产。应编制会计分录： 借：非限定

性资产 16000 贷：管理费用 16000 四、筹资费用的核算 筹资费用， 是指民间非营利组织为筹集业务活动所需资金而发生的

费用， 包括民间非营 利组织为了获得捐赠资产而发生的费用以及应当计入当期费用的借款费用、 汇兑损失 （减汇 18 兑收

益）等。 （一）科目设置 民间非营利组织发生的筹资费用， 应当在发生时按其发生额计入当期费用。 为了核算民 间非营利

组织的筹资费用，设置“筹资费用”科目。发生的筹资费用，借记“筹资费用”科 目，贷记“预提费用”、“银行存款”、“长期借款”

等科目。发生的应冲减筹资费用的利 息收入、汇兑收益，借记“银行存款”、“长期借款”等科目，贷记“筹资费用”科目。期 末， 将

本科目的余额转入非限定性净资产， 借记“非限定性净资产”科目， 贷记“筹资费用” 科目。结转后，本科目应无余额。 筹资

费用应当按照筹资费用种类设置明细账，进行明细核算。 （二）会计处理 1.为获得捐赠资产而发生的费用的核算 民间非营

利组织发生的为获得捐赠资产的费用， 应当在发生时按其发生额计入当期筹资 费用。发生捐赠费用时，借记“筹资费用”科目，

贷记“现金”、“银行存款”等科目。 2.借款费用的核算 民间非营利组织发生的借款费用， 应当在发生时按其发生额计入当期筹

资费用。 发生借 款费用时，借记“筹资费用”科目，贷记“预提费用”、“银行存款”、“长期借款”等科 目。 发生的应冲减筹资

费用的利息收入， 借记“银行存款”、 “长期借款”等科目， 贷记“筹 资费用”科目。 3.汇兑损失的核算 民间非营利组织发生汇

兑损失时，应借记“筹资费用”科目，贷记“银行存款”、“长 期借款”等科目；发生的应冲减的汇兑收益，借记“银行存款”、“长

期借款”等科目，贷 记“筹资费用”科目。 [例 16] 某慈善机构 20××年 12 月发生如下经济业务： 1.发生了一笔为取得捐赠收入

的费用 1000 元，用银行存款支付。应编制会计分录： 借：筹资费用 1000 贷：银行存款 1000 2.应计提当月的利息费用

为 1200 元。应编制会计分录： 借：筹资费用 1200 贷：预提费用 1200 3.期末将筹资费用 6500 元转入净资产。应编制会计分

录： 借：非限定性净资产 6500 贷：筹资费用 6500 五、其他费用的核算 其他费用是指民间非营利组织发生的、 无法归属到

上述业务活动成本、 管理费用或者筹 资费用中的费用，包括固定资产处置净损失、无形资产处置净损失等。 注意比较：固

定资产处置净收入、无形资产处置净收入计入其他收入。 （一）科目设置 民间非营利组织发生的其他费用， 应当在发生时

按其发生额计入当期费用。 为了核算民 间非营利组织的其他费用，设置“其他费用”科目。发生的固定资产处置净损失，借记

“其 他费用”科目，贷记“固定资产清理”科目。发生的无形资产处置净损失，按照实际取得的 价款，借记“银行存款”等科目，

按照该项无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目， 按照其差额， 借记“其他费用”科目。 期末， 将本科目的余额转入非

限定性净资产， 借记“非 19 限定性净资产”科目，贷记“其他费用”科目。结转后，本科目应无余额。 本科目应当按照费用种

类设置明细账，进行明细核算。 （二）会计处理 [例 17] 某基金会处置一项无形资产， 无形资产账面余额 21000 元， 处置收

入 18000 元。 应编制会计分录： 借：银行存款 18000 其他费用 3000 贷：无形资产 21000 [例 18] 某基金会报废固定资产一台，

原值 50000 元，已提折旧 49000 元，以银行存款 支付清理费用 4500 元，获得清理收入 2000 元存入银行。应编制会计分

录： （1） 注销固定资产： 借：固定资产清理 1000 累计折旧 49000 贷：固定资产 50000 （2） 支付清理费用： 借：固定资

产清理 4500 贷：银行存款 4500 （3）获得清理收入： 借：银行存款 2000 贷：固定资产清理 2000 （4）结转清理净损失：1000

＋4500－2000＝3500（元） 借：其他费用 3500 贷：固定资产清理 3500 注意比较：固定资产清理净损失计入其他费用，但固

定资产盘亏损失以及现金、存货的 盘亏损失是计入管理费用的；其盘盈净收益与清理净收益一样，则均计入其他收

入。 [例 19] 期末将其他费用 6500 元（3000＋3500）转入非限定性净资产。应编制会计分 录： 借：非限定性净资产 贷：其

他费用 6500 6500 [实务典例] 实务典例]例 1 某民间非营利组织购进一批演出服，价值 5000 元，款项未付。 根据上述业务，

账务处理如下： 借：业务活动成本 5000 贷：应付账款 5000 期末结转成本 借：非限定性净资产 5000 贷：业务活动成

本 5000 例 2 某民间非营利组织 2004 年 2 月发生下列经济业务： （1）预提本月负担的借款利息 2650 元，其中短期借款利

息 650 元，经营期间长期借款 利息 2000 元。 20 （2）银行存款支付金融机构手续费 150 元。 （3）收到银行结息通知，本

期银行存款利息 450 元。 根据上述业务，账务处理如下：（ 1）借：筹资费用——利息 2650 贷：预提费用 650 长期借款 2000 （2）

借：筹资费用——手续费 贷：银行存款 （3）借：银行存款 450 贷：筹资费用——利息 150 150 450 例 3 某民间非营利组织

以 5000 元的价格转让一项商标权，该商标权的账面余额 6500 元。 根据上述业务，账务处理如下： 借：银行存款 5000 其他

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费用 1500 贷：无形资产 6500 本讲重点： 本讲重点：掌握民间非营利组织七大收入的核算和四大费用核算。 第三讲 净资产

的核算 本讲主要内容： 本讲主要内容： 分两节。包括净资产的概述和核算。 本讲学习要点： 本讲学习要点： 1.净资产的特

点和分类； 2.限定性净资产的核算； 3.非限定性净资产的核算。 第一节 净资产概述 民间非营利组织的净资产，是指资产减

去负债后的差额；按照是否受到限制，分为限定 性净资产和非限定性净资产。 由于民间非营利组织的开办人并不具有投资

回报的要求权， 因而民间非营利组织本身没 有明确的所有者，相应地，民间非营利组织的净资产在法律上归属于社会，任

何人都不能分 割民间非营利组织的净资产。 即使由于种种原因民间非营利组织因故停止业务， 民间非营利 组织的净资产仍

应继续用于社会公益事业。 一、净资产的特点 净资产与负债同为民间非营利组织会计要素， 是民间非营利组织的资金来

源， 但净资产 与负债相比具有以下特点： （一）存续时间不同 净资产是民间非营利组织持有的资产净值， 它表明该组织的

资本规模和经济实力。 净资 产主要来源于社会捐赠、会费收入、政府补助、组织运转结余等不需要偿还的资金；而负债 表

示民间非营利组织对债权人的经济责任，不论其期限多长，负债最终是要清偿的。 21 （二）各自计量属性不同 净资产无法

单独计量， 它是根据一定方法对资产和负债计量以后形成的结果； 而负债在 其发生时可以按照规定的方法单独予以计

量。 （三）体现的经济关系不同 净资产体现了民间非营利组织作为受托人与资源提供者作为委托人之间的受托与委托 人之

间的受托与委托关系； 而负债则是体现了民间非营利组织作为债务人与债权人之间的债 务债权关系。 二、净资产的分类（一）

限定性净资产 如果资产或者资产所产生的经济利益 （如资产的投资收益和利息等） 的使用受到资产提 供者或者国家有关法

律、 行政法规所设置的时间限制或用途限制， 则由此形成的净资产即为 限定性净资产。 时间限制是指资产提供者或者国家

有关法律、 行政法规要求民间非营利组织在收到资产 后的特定时期之内或特定日期之后使用该项资产，或者对资产的使用

设置了永久限制。 用途限制是指资产提供者或者国家有关法律、 行政法规要求民间非营利组织将收到的资 产用于某一特定

的用途。 民间非营利组织的董事会、理事会或类似权力机构对净资产的使用所作的限定性决策、 决议或拨款限额等， 属于

民间非营利组织内部管理上对资产使用所作的限制， 不属于本制度 所界定的限定性净资产。 （二）非限定性净资产 如果限

定性净资产的限制已经解除， 应当对净资产进行重新分类， 将限定性净资产转为 非限定性净资产。 当存在下列情况之一时，

可以认为限定性净资产的限制已经解除： 1.所限定净资产的限制时间已经到期； 2.所限定净资产规定的用途已经实现（或者

目的已经达到）； 3.资产提供者或者国家有关法律、行政法规撤销了所设置的限制。 如果限定性净资产受到两项或两项以上

的限制， 应当在最后一项限制解除时， 才能认为 该项限定性净资产的限制已经解除。 第二节 净资产的核算 一、限定性净

资产 为了核算限定性净资产业务， 民间非营利组织应设置“限定性净资产”总账科目。 期末 将当期限定性收入实际发生额转

为限定性净资产， 借记“捐赠收入——限定性收入”、 “政 府补助收入——限定性收入”、“会费收入——限定性收入”等科目，

贷记“限定性净资 产”科目。如果限定性净资产的限制已经解除，应当对净资产进行重新分类，将限定性净资 产转为非限定性

净资产，借记“限定性净资产”科目，贷记“非限定性净资产”科目。如果 因调整以前期间收入、费用项目而涉及调整限定性净

资产的，应当就需要调整的金额，借记 或贷记有关科目，贷记或借记“限定性净资产”科目。本科目期末贷记余额，反映民间

非营 利组织历年积存的限定性净资产。 [例 1] 某基金会 20××年 12 月末有关账户余额如下（单位：元）： 捐赠收入——限定

性收入 80000 政府补助收入——限定性收入 100000 22 会费收入——限定性收入 50000 月末结转有关科目时，应编制会计分

录： 借：捐赠收入——限定性收入 80000 政府补助收入——限定性收入 100000 会费收入——限定性收入 50000 贷：限定性

净资产 230000 [例 2] 某慈善机构一项 5 年期有特定用途的政府补助收入 20000 元到期，可以转为一 般性使用。应编制会计分

录： 借：限定性净资产 20000 贷：非限定性净资产 20000 [例 3] 某民间协会 20××年 4 月份发现当月的一笔会费收入款 3000 元

和 2002 年一笔 5000 元款有限定性用途，而当明误记为非限定用途处理。应编制会计分录： 借：会费收入——非限定性收

入 3000 非限定性净资产 5000 贷：限定性净资产 5000 会费收入——限定性收入 3000 二、非限定性净资产 为了核算民间非营

利组织的非限定性净资产，应设置“非限定性净资产”科目。期末， 将各收入类科目所属“非限定性收入”明细科目的余额转入

本科目， 借记“捐赠收入——非 限定性收入”、 “会费收入——非限定性收入”、 “提供服务收入——非限定性收入”、 “政 府

补助收入——非限定性收入”、 “商品销售收入——非限定性收入”、 “投资收益——非 限定性收入”、“其他收入——非限定性

收入”等科目，贷记“非限定性净资产”科目。同 时，将各费用类科目的余额转入本科目，借记“非限定性净资产”科目，贷记“业

务活动成 本”、“管理费用”、“筹资费用”、“其他费用”等科目，如果限定性净资产的限制已经 解除，应当对净资产进行重新

分类，将限定性净资产转为非限定性净资产，借记“限定性净 资产”科目。贷记“非限定性净资产”科目。如果因调整以前期间

收入、费用项目而涉及调 整非限定性净资产的，应当就需要调整的金额，借记或贷记“非限定性净资产”科目。本科 目期末贷

方余额，反映民间非营利组织历年积存的非限定性净资产。 [例 4] 某基金会 12 月末各收支科目的余额如下（单位：元）： 捐

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赠收入——非限定性收入 13500 会费收入——非限定性收入 86000 提供服务收入——非限定性收入 16000 政府补助收入

——非限定性收入 24400 商品销售收入——非限定性收入 456000 投资收益——非限定性收入 5600 其他收入——非限定性

收入 500 业务活动成本 221000 管理费用 43000 筹资费用 35000 其他费用 5000 23 结转有关收支科目时，应编制会计分

录： 借：捐赠收入——非限定性收入 13500 会费收入——非限定性收入 86000 提供服务收入——非限定性收入 16000 政府补

助收入——非限定性收入 24400 商品销售收入——非限定性收入 456000 投资收益——非限定性收入 5600 其他收入——非

限定性收入 500 贷：非限定性净资产 602000 同时： 借：非限定性净资产 304000 贷：业务活动成本 221000 管理费用 43000 筹

资费用 35000 其他费用 5000 [例 5] 某慈善机构 5 月份发现本月一项非限定性捐赠收入 2000 元误记为限定性收入， 以前年

度 4500 元的非限定性收入误记为限定性收入。应编制会计分录： 借：捐赠收入——限定性收入 2000 限定性净资产 4500 贷：

非限定性净资产 4500 捐赠收入——非限定性收入 2000 本讲重点：掌握限定性净资产和非限定性净资产的会计处理。 本讲重

点 第四讲 资产的核算 本讲主要内容： 本讲主要内容： 分两节。包括流动资产和非流动资产的核算。 本讲学习要点： 本讲

学习要点： 1.现金、银行存款、其他货币资金、短期投资、应收票据、应收账款、预付账款、其他 应收款、坏账准备、存货、

待摊费用等流动资产的核算； 2.长期债权投资、长期股权投资、固定资产、无形资产、文物文化资产、受托代理资产 等非流

动资产的核算。 第一节 流动资产 资产是指由民间非营利组织过去的交易或事项形成并被民间非营利组织拥有或者控制 的资

源，该资源预期会给民间非营利组织带来经济利益或者服务潜能，包括各种财产、债权 和权利。资产按照其流动性分为流动

资产、长期投资、固定资产、无形资产和受托代理资产 等。本节讲解流动资产的核算。 一、现金 民间非营利组织为了核算

反映库存现金的收付、结存情况，应设置“现金”科目。借方 登记库存现金增加， 贷方登记库存现金减少， 期末借方余额反

映民间非营利组织实际持有的 库存现金。 24 民间非营利组织应设置“库存现金日记账”，由出纳员按照业务发生顺序逐日逐

笔登 记。 对于有外币现金的民间非营利组织， 应当分别人民币和各种外币设置“现金日记账”进 行明细核算。 民间非营利组

织出纳员在每天业务终了， 应当计算当日的现金收入合计、 现金支出合计 和结余数，并将结余数与实际库存现金数核对，

做到账实相符。如果出现账实不一致，出现 现金短缺或溢余， 应当及时查明原因， 并根据管理权限报经批准后， 在期末结

账前处理完毕。 如为现金短缺， 属于应由责任人或保险公司赔偿的部分， 借记“其他应收款”， 贷记“现 金”等科目；属于无

法查明原因的部分，借记“管理费用”科目，贷记“现金”科目。如为 现金溢余，属于应支付给有关人员或单位的部分，借记“现

金”科目，贷记“其他应付款” 科目，属于无法查明原因的部分，借记“现金”科目，贷记“其他收入”科目。 [例 1] 某寺院 20××

年 6 月 10 日发生下列现金收付业务： 1.内部职工业务员王惠出发，预借差旅费 1500 元。根据借款单据编制会计分录： 借：

其他应收款——王惠 1500 贷：现金 1500 2.职工王惠出差归来，报销差旅费 850 元，交回现金 650 元，结清借款。根据报销

凭证 编制会计分录： 借：业务活动成本 850 现金 650 贷：其他应收款——王惠 1500 3.以现金购买办公用品 120 元，予以报

销。根据发票报销应编制会计分录： 借：管理费用 120 贷：现金 120 4.在现金清查中， 发现长款 60 元。 根据“现金溢余报告

表”中溢余的原因为无法查明。 应编制会计分录： 借：现金 60 贷：其他收入 60 5.在现金清查中短款 300 元，无法查明原因。

根据“现金短缺报告表”，经决定应由责 任人冠力赔偿 80%。应编制会计分录： 借：其他应收款——冠力 240 管理费用 60 贷：

现金 300 二、银行存款 为了反映银行存款的收付和结余情况， 民间非营利组织应设置“银行存款”科目。 借方 登记银行存款

的增加数， 贷方登记银行存款的减少数， 期末借方余额反映民间非营利组织实 际存在银行或其他金融机构的款项。 民间非

营利组织应按开户银行和其他金融机构、 存款种类等， 分别设置“银行存款日记 账”，由会计人员根据收付款凭证，按照业

务发生的顺序逐笔登记。每日终了结出余额。 [例 2] 某儿童基金会 20××年发生如下经济业务： 1.收到捐款 50000 元，款项存

入银行。根据进账单编制会计分录： 借：银行存款 50000 贷：捐赠收入 50000 2.购进货物，款项共计 65500 元，款项用银行

存款转账支付，货物入库。根据付款凭证 编制会计分录： 25 借：存货 65500 贷：银行存款 65500 3.从银行转账支付业务活

动费用 3500 元。根据有关付款凭证编制会计分录： 借：业务活动成本 3500 贷：银行存款 3500 4.收到银行收账通知，收到

存款利息收入 210.50 元。根据收账通知编制会计分录： 借：银行存款 210.50 贷：筹资费用 210.50 “银行存款日记账”应定期

与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。月度终了，民 间非营利组织账面余额与银行对账单余额之间的差额， 应逐笔查明

原因进行处理， 并按月编 制“银行存款余额调节表”调节相符。 民间非营利组织银行存款账面余额与银行对账单余额不符的

原因有两个： 一是双方记账 错误，二是存在未达账项。对于记账错误，应按错误的原因进行错账更正。对于未达账项， 应

编制“银行存款余额调节表”调节相符。 所谓的未达账项， 是指由于结算凭证在银行与民 间非营利组织之间的传递， 在接受

时间上不一致而导致的一方已经入账而另一方尚未入账的 款项。未达账项归纳起来有四种情况： 1.民间非营利组织已经收款

记账，而银行尚未收款记账的款项。 2.民间非营利组织已经付款入账，而银行尚未付款记账的款项。 3.银行已经收款记账，

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而民间非营利组织尚未收款记账的款项。 4.银行已经付款记账，而民间非营利组织尚未付款记账的款项。 银行存款余额调节

表的格式如表 4-1： [例 3] 某慈善总会 20××年 5 月 31 日银行存款日记账的余额为 24000 元， 而银行对账 单上的存款余额

为 34000 元。经逐笔核对，发现有下列未达账项： 1.慈善总会于 5 月 25 日存入转账支票一张 2000 元，但银行尚未办妥入账。 2.

慈善总会 5 月 26 日开出转账支票一张 2800 元，持票人尚未办理转账手续。 3.银行于 5 月 27 日已将受托销货款 10000 元收

款入账，慈善总会尚未收到收账通知。 4.银行于 5 月 29 日已将慈善总会应支付的水电费 800 元从银行存款中划拨，但慈善

总 会尚未收到转账通知单。 根据上述资料，慈善总会编制 5 月 31 日银行存款余额调节表 4-1：表 4-1 银行存款余额调节表项

目 慈善总会银行存款账 户余额 加： 银行已收款记账金额 减： 银行已付款记账金额 调节后的余额金额项目 银行对账单上的

存款余额 24000 加：慈善总会已收款记 10000 账金额 800 减：慈善总会已付款记 账金额 33200 调节后的余

额 34000 2000 2800 金额 33200 经过上述调整后双方余额相符，表示双方记账基本没有差错。需要注意的是，银行存款 余额

调节表只是用来核对民间非营利组织与银行双方的记账有无差错，不能作为记账依据。 对于因未达账项而使双方账面余额出

现的差异， 不需要进行账项调整， 待民间非营利组织和 银行各自收到有关凭证后再进行会计处理。 26 三、其他货币资金 其

他货币资金是指民间非营利组织除现金、 银行存款以外的其他各种货币资金， 主要包 括外埠存款、银行汇票存款、银行本

票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款 （或者存入其他金融机构）等各种其他货币资金。 为了核算和反映

民间非营利组织各种其他货币资金的增减变动情况， 企业应设置“其他 货币资金”科目，按照其他货币资金的种类设置“外埠

存款”、“银行汇票存款”、“银行 本票存款”、“信用卡存款”、“信用证保证金存款”、“存出投资款”等明细科目，并按 外埠存款

的开户银行、银行汇票或银行本票的收款单位等设置明细账户进行明细核算。 [例 4] 某基金会委托开户银行将 5000 元汇往采

购地工行开立临时采购专户。 随后几日 收到采购员交来的供应单位的发货票一张，款项总计 3200 元。材料尚未验收入库。

应编制 会计分录： 借：其他货币资金——外埠存款（工行） 5000 贷：银行存款 5000 收到采购员交来供应单位发票账单等

报销凭证时， 借记“存货”等科目， 贷记“其他货 币资金——外埠存款”科目。 借：存货 3200 贷：其他货币资金——外埠存款

（工行） 3200 待收到银行退回的多余款收账通知时： 借：银行存款 1800 贷：其他货币资金——外埠存款（工行） 1800 民

间非营利组织应加强对其他货币资金的管理， 及时办理结算。 对于逾期尚未办理结算 的银行汇票、银行本票等，应按规定

及时转回，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资 金”科目。 四、短期投资 （一）短期投资的定义和特点 短期投资是指能

够随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资。 民间非营利组织在生 产经营过程中，常会有一部分货币资金超过其当时

的需要，为了充分利用资金，提高资金的 使用效益，民间非营利组织通常进行短期投资，将暂时多余的资金投资于股票、债

券和基金 等有价证券上，或者委托贷款、委托投资等以便获取一定的投资收益。 （二）短期投资取得成本的确定 所谓投资

成本， 是指取得短期投资时所实际支付的全部价款。 短期投资的实际成本按以 下方法确定： 1.以现金购入的短期投资，按

实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用作为 其投资成本。 如果实际支付的价款中包含已经宣告但尚未领取的

现金股利或已经到付息期但 尚未领取的债券利息， 则按照实际支付的全部价款减去其中已经宣告但尚未领取的现金股利 或

已到付息期但尚未领取的债券利息后的金额作为短期投资成本。 2.接受捐赠的短期投资成本， 如果捐赠者能够提供有关凭证

的， 应当按照凭证上注明的 金额作为短期投资成本； 凭证上注明的金额与受赠短期投资公允价值相差较大， 应以公允价 值

为实际成本；如果捐赠者不能提供有关凭证的，应以公允价值作为短期投资成本。 短期投资的取得、股利的领取、期末计价

以及转让出售、投资收回等业务，应分别通过 “短期投资”、“其他应收款”、“短期投资跌价准备”、“投资收益”等科目予以记

录。 [例 5] 某民间福利院 20××年 2 月 1 日购入昌盛公司股票（股票 A）10000 股，每股成 交价 5.2 元（昌盛公司已宣告分派

但尚未发放的现金股利每股 0.2 元，股权截止日为 2 月 27 19 日），另付手续费佣金等计 800 元，所有款项均以银行存款支

付。 1.计算投资成本： 成交价（10000×5.2） 52000 加：税费 800 减：已宣告现金股利（10000×0.2） 2000 投资成本：50800 2.

购入短期投资的会计分录： 借：短期投资——股票 A 50800 其他应收款——昌盛公司 2000 贷：银行存款 52800 （三）短期

投资收益 短期投资的收益按取得时间划分为存续期间的持有收益和处置时的收益。 由于民间非营 利组织的短期投资一般在

一年内可以变现，为了简化核算手续，我国《民间非营利组织会计 制度》规定，在收到股利和利息时，按照现金制确认投资

收益实现。持有投资期间的收益在 实现之前不进行预计。按照现金制，短期投资取得的股利和利息可按下列方法处理： 1.

短期投资持有期间所获得现金股利和利息， 除取得时已记入“其他应收款”的现金股 利或利息外，实际收到时作为投资成本收

回，冲减短期投资账面价值。 2.短期投资取得时投资成本中包括的已宣告但尚未领取的现金股利， 或取得的分期付息 到期

还本债券实际支付的价款中包含的自发行日起至取得止的利息， 实际收到时冲减已记录 的“其他应收款”，不冲减短期投资的

账面价值。 [例 6] 某民间慈善组织于 20××年 1 月 1 日购入宏基公司当年 1 月 1 日发行的面值为 10000 元，票面利率为 8%的

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三年期债券（债券 B），该债券利息按年支付，到期收回本金。 该民间非营利组织支付购入债券价款 10500 元，另支付手续

费 350 元，共付款 10850 元（对 该债券不准备长期持有）。 1.计算投资成本： 成交价 10500 加：税费 350 投资成本 10850 2.

购入短期投资的会计分录： 借：短期投资——债券 B 10850 贷：银行存款 10850 3.该民间慈善组织于 1 月 1 日购入债券至年

末还未转让，于年底（12 月 31 日）收到债 券利息 2000 元。年底企业应编制会计分录： 借：银行存款 2000 贷：短期投资——

债券 B 2000 （四）短期投资的期末计价 所谓短期投资的期末计价， 就是按照一定的方法确定期末持有的短期投资在资产负

债表 上反映的价值，并进行相关账务处理的过程。 《民间非营利组织会计制度》规定，短期投资的期末计价按成本与市价

孰低法。如果短 期投资的市价低于其账面价值，应当按照市价低于账面价值的差额计提短期投资跌价准备， 借记“管理费用”

账户， 贷记“短期投资跌价准备”账户； 如果短期投资的市价高于其账面 价值，应当在该短期投资期初已经计提准备的范围

内转回，高于账面价值的差额，借记“短 期投资跌价准备”账户，贷记“管理费用”账户。 当期提取的短期投资跌价准备=当期

市价低于成本的金额-“短期投资跌价准备”账户 28 贷方余额。 短期投资跌价准备可以按单项投资计提跌价准备， 即按照单

个投资逐一检查计提跌价准 备。 在编制资产负债表时，“短期投资跌价准备”的余额应作为“短期投资”的减项反映； 同时，

还应在财务报表附注中披露当年计提的短期投资跌价准备数额。 [例 7] 某民间非营利组织短期投资按成本与市价孰低计价，

20××年 6 月 30 日持有的 黄河公司的股票账面余额 20000 元，市价 18000 元。 应提跌价准备=20000-18000=2000（元） 借：

管理费用——短期投资跌价损失 2000 贷：短期投资跌价准备——黄河公司 2000 20××年 6 月 30 日“短期投资”账面价值（元）

计算方法如下： 20××年 6 月 30 日“短期投资”账户账面余额 20000 减：短期投资跌价准备 2000 短期投资账面价值 18000 （五）

短期投资的处置 处置短期投资，主要指短期投资的出售、转让等情形。 处置短期投资时，应按所收到的处置收入与短期投

资账面价值的差额确认当期投资收 益。处置短期投资时，除确认相应的处置损益外，还需注意以下几个问题： 1.短期投资跌

价准备的处理。 因为短期投资跌价准备按投资个体计提， 短期投资跌价准 备与处置的短期投资个体之间有着对应关系， 因

此， 处置短期投资时应同时结转已计提的短 期投资跌价准备。 2.处置投资成本的结转。处置短期投资时，其成本根据以下

不同情况结转： （1）全部处置某项短期投资时，其成本为短期投资的账面余额。这里的账面余额指初 始投资成本或经过调

整后的新的投资成本。 其中， 新的投资成本是指收到短期投资持有期间 形成的现金股利或利息冲减初始投资成本后的余

额。 （2）部分处置某项短期投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本。 五、应收票据 为了核算和反映民

间非营利组织应收票据的取得、 收回情况， 应设置“应收票据”科目。 该科目借方登记应收回的票据的面值及利息的增加， 贷

方登记已收回的票据的实际金额，借 方余额表示尚未到期应收回的票据金额。 [例 8] 某民间防癌协会 20××年 2 月 1 日， 因

销售商品， 收到期限为 6 个月， 面值 35000 元的无息商业承兑汇票一张。根据销售发票等凭证编制会计分录： 借：应收票

据 35000 贷：商品销售收入 35000 商业承兑汇票到期，根据银行的收账通知，应编制会计分录： 借：银行存款 35000 贷：应

收票据 35000 如果为带息票据，应当在持有期间的期末、贴现、背书转让或票据到期时，按照带息应 收票据的票面价值和确

定的利率计提利息。计提的利息增加带息应收票据的账面余额。 [例 9] 仍依上[例 8]，因销售产品，收到期限为 6 个月，面

值 35000 元，票面利率 1.2% 的商业承兑汇票一张。应根据销售发票等有关凭证编制会计分录： 借：应收票据 35000 贷：商

品销售收入 35000 29 上述票据的到期日为 8 月 1 日， 该带息票据应于 6 月 30 日计提票据利息。 计提利息

额： 35000×1.2%×5/12=175（元） 编制会计分录： 借：应收票据 175 贷：筹资费用 175 8 月 1 日到银行办理转账，根据银行

的收账通知，实际收到款项为： 票据金额=35000+35000×1.2%×6/12=35210（元） 应编制会计分录： 借：银行存款 35210 贷：

应收票据 35175 筹资费用 35 如果因付款人无力支付票款，收到银行退回的商业承兑汇票、委托收款凭证、未付票据 通知书

或拒绝付款证明等，按应收票据的到期价值，借记“应收账款”科目，贷记“应收票 据”科目。 上述例题，8月 1 日收到银行退

回的有关证明，应编制会计分录： 借：应收账款 35210 贷：应收票据 35175 筹资费用 35 民间非营利组织收到以应收票据抵

偿应收账款时，应按应收票据面值，借记“应收票 据”科目，贷记“应收账款”科目。到期不能收回的带息应收票据，转入应收

账款核算后， 期末不再计提利息；其应计提的利息，在有关备查簿中进行登记，待实际收到时，冲减收到 当期的筹资费用，

借记“银行存款”科目，贷记“筹资费用”科目。 民间非营利组织持有的应收票据不得计提坏账准备。 但是， 如有确凿证据表

明所持有的 未到期应收票据不能收回或收回的可能性不大时， 应将其账面余额， 借记“应收账款”科目， 贷记“应收票据”科

目。转入应收账款后，计提相应的坏账准备。 六、应收账款 应收账款，是民间非营利组织因销售商品、提供服务等主要业

务活动后，应当向会员、 购买单位或接受服务单位等收取的、但实际尚未收到的款项。 [例 11] 某民间抗癌防病协会向乙单

位销售产品一批，销售款项共计 4200 元，款项尚 未收到。应编制会计分录： 借：应收账款——乙单位 4200 贷：商品销售

收入 4200 收到货款时： 借：银行存款 4200 贷：应收账款——甲公司 4200 民间非营利组织应当定期或者至少每年年度终

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了， 对应收账款进行全面检查， 计提坏账 准备。对于确实无法收回的应收账款及时查明原因，并根据管理权限报经批准后，

按照无法 收回的应收账款金额，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。 七、预付账款 预付账款是指民间非营利组织

按照合同预付给商品供应者或者服务单位的款项。 预付账 款是民间非营利组织暂时被其他单位占用的资金。 非营利组织在

预付款项后， 对于该笔资金 有追索权。 30 [例 12] 某民间福利院因购货而预付给甲单位资金 45000 元。根据付款凭证编制

会计分 录： 借：预付账款——甲单位 45000 贷：银行存款 45000 实际收到物资共计 59700 元。物资入库，并通过银行补付

剩余资金。根据有关凭证编制 会计分录： 借：存货 59700 贷：预付账款——甲单位 45000 银行存款 14700 民间非营利组织

的预付账款， 如果有确凿的证据表明预付账款并不符合预付性质， 应将 预付账款金额借记“其他应收款”科目，贷记“预付账

款”科目。 民间非营利组织的预付账款， 一般不计提坏账准备。 如果有确凿的证据表明预付账款并 不符合预付款项的性质，

或者因供应单位破产、撤销等原因已经无望再收到所购的物资，应 当将其转入其他应收款，然后再按照规定计提坏账准

备。 八、其他应收款 其他应收款是指民间非营利组织除了应收票据、 应收账款以外的其他各种应收、 暂付款 项，包括应收

股利、应收利息、应向职工收取的各种垫付款项、职工借款、应收保险公司赔 款等。 [例 13] 某基金会内部职工王盛预借差

旅费 1500 元，以现金支付。根据有关借款凭证 编制会计分录： 借：其他应收款——出差借款（王盛） 1500 贷：现金 1500 民

间非营利组织应当定期或者至少每年年度终了， 对其他应收款进行全面检查， 计提坏 账准备。对于确实无法收回的其他应

收款应当及时查明原因，并根据管理权限报经批准后， 确实无法收回的其他应收款金额，借记“坏账准备”科目，贷记“其他

应收款”科目。 九、坏账准备 （一）坏账及坏账损失 坏账是指无法收回的应收款项。由于坏账而导致的应收债权的损失，称

为坏账损失。民 间非营利组织由于业务活动、提供服务等而形成的应收账款，应采取有效的政策及时收回， 减少债权的长

期占用，避免收不回来的可能。但是，在市场经济条件下，由于多种原因，很 难做到全部的应收账款都能如数收回。按照《民

间非营利组织会计制度》的规定，各民间非 营利组织应当定期或者至少每年年度终了，对应收账款、其他应收款进行全面检