关于业务招待费所得税前扣除标准

关于业务招待费扣除标准

合理筹划的思考

一、业务招待费税法相关规定

(一)业务招待费的列支范围

在业务招待费的范围上,不论是财务会计制度还是新旧税法都未

给予准确的界定。在税务执法实践中,招待费具体范围如下:1.因企业

生产经营需要而宴请或工作餐的开支;2.因企业生产经营需要赠送纪

念品的开支;3.因企业生产经营需要而发生的旅游景点参观费和交通

费及其他费用的开支;4.因企业生产经营需要而发生的业务关系人员

的差旅费开支。

税法规定：企业应将业务招待费与会议费严格区分,不得将业务

招待费计入会议费。纳税人申报扣除的业务招待费,主管税务机关要

求提供证明资料的,应提供能证明真实性的、足够的有效凭证或资料。

会议费证明材料包括会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用

标准、支付凭证等。如果税务机关发现业务招待费支出有虚假现象,

或者在纳税检查中发现有不真实的业务招待支出,有权要求纳税人在

一定期间提供证明真实性的、足够有效的凭证或资料,逾期不能提供

资料的,税务机关可以不进一步检查,直接否定纳税人已申报业务招待

费的扣除权。

(二)业务招待费税务处理的扣除基数

《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税

发〔2006〕56号)进一步明确,自2006年7月1日起,《企业所得税纳

税申报表(试行)》规定广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除的计

算基数均为申报表主表销售(营业)收入。销售(营业)收入按照会计制

度核算的主营业务收入、其他业务收入,以及根据税收规定应确认为

当期收入的视同销售收入三部分组成。

主营业务收入是扣除其他折扣以及销售退回后的净额,纳税人经

营业务中发生的现金折扣计入财务费用,其他折扣及销售退回,一律以

净额反映在主营业务收入中。

其他收入包括按照会计制度核算的营业外收入,以及在资本公积

金中反映的债务重组收益、接受捐赠资产、资产评估增值及根据税收

规定应在当期确认的其他收入。对经税务机关查增的收入,根据规定,

销售(营业)收入是纳税人的申报数,而不是税务机关检查后的确定数,

税务机关查增的收入应在纳税调整增加额中填列,不能作为计算招待

费的基数。

视同销售是指会计上不作为销售核算,而在税收上作为销售、确

认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。主要包含:企业发生非货

币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集

资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货

物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定

的除外。

(三)业务招待费税务处理的扣除比例

新《企业所得税法实施条例》对业务招待费扣除比例改变了以前

分内、外资企业的不同标准。上述条例第四十三条规定,企业发生的

与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最

高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

二、业务招待费的合理筹划

(一)最大限度地合理运用扣除比例

税法规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按

照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰,即

企业发生的业务招待费得以税前扣除,既先要满足60%发生额的标准,

又最高不得超过当年销售收入5‰的规定,在这里采用的是“两头卡”

的方式。为什么要这样设计呢?笔者认为,对于业务招待费的发生额只

允许列支60%,是为了区分业务招待费中的商业招待和个人消费,所以

人为地设计一个统一的比例,将业务招待费中的个人消费部分去除;限

制为最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰,是用来防止有些企业为

了不调增40%的业务招待费,就采用多餐费发票,甚至充当

业务招待费,造成业务招待费虚高的情况。

那么,企业如何达到既能充分使用业务招待费的限额,又可以最大

可能地减少纳税调整事项呢?现举例说明如下:

假设企业2008年销售(营业)收入为X,2008年业务招待费为Y,

则2008年允许税前扣除的业务招待费=Y×60%≤X

×5‰,只有在Y×60%=X×5‰的情况下,即Y=X×8.3‰,业务招待费

在销售(营业)收入的8.3‰这个临界点时,企业才可能充分利用好上述

政策。有了这个数据,企业在预算业务招待费时可以先估算当期的销

售(营业)收入,然后按8.3‰这个比例就可以大致测算出合适的业务招

待费预算值了。

一般情况下,企业的销售(营业)收入是可以测算的。假定2008年

企业销售(营业)收入X=10 000万元,则允许税前扣除的业务招待费最

高不超过10 000×5‰=50万元,那么财务预算全年业务招待费Y=50万

元/60%=83万元,其他销售(营业)收入可以依此类推。

如果企业实际发生业务招待费100万元>计划83万元,即大于销

售(营业)收入的8.3‰,则业务招待费的60%可以扣除,纳税调整增加

100-60=40万元。但是,另一方面销售(营业)收入的5‰只有50万元,

还要进一步纳税调整增加10万元,按照两方面限制孰低的原则进行比

较,取其低值直接纳税调整,共调整增加应纳税所得额50万元,计算缴

纳企业所得税12.50万元,即实际消费100万元则要付出112.50万元

的代价。

如果企业实际发生业务招待费40万元<计划83万元,即小于销售

(营业)收入的8.3‰,则业务招待费的60%可以全部扣除,纳税调整增加

40-24=16万元。另一方面销售(营业)收入的5‰为50万元,不需要再

纳税调整,只需要计算缴纳企业所得税4万元,即实际消费40万元则要

付出44万元的代价。

因此,得出如下结论:当企业的实际业务招待费大于销售(营业)收

入的8.3‰时,超过60%的部分需要全部计税处理,超过部分每支付1

000元,就会导致250元税金流出,等于消费了1 000元要掏1 250元的

腰包;当企业的实际业务招待费小于销售(营业)收入的8.3‰时,60%的

限额可以充分利用,只需要就40%部分计税处理,等于消费了1 000元

只掏1 100元的腰包。

(二)综合运用相近的扣除项目余额

在实际工作中,业务招待费与业务宣传费存在着可以相互替代的

项目内容。虽然税法未对业务招待费的范围作更多的解释,但在执行

中,税务机关通常将业务招待费的支付范围界定为招待客户的餐饮、

住宿费以及香烟、茶叶、礼品、正常的娱乐活动、安排客户旅游等发

生的费用支出。上述支出并非一概而论,一般来讲,外购礼品用于赠送

的,应作为业务招待费,如果礼品是纳税人自行生产或经过委托加工,

对企业的形象、产品有标记及宣传作用的,也可作为业务宣传费。相

反,企业因产品交易会、展览会等发生的餐饮、住宿费等也可以列为

业务招待费支出。这就为纳税人对业务招待费的筹划提供了“活动”

空间。

鉴于上述政策和筹划空间,纳税人可以根据支出项目性质合理运

用自己的权利实施税收筹划。如在“管理费用”科目下设置“业务招待

费”和“业务宣传费”明细科目,用于核算平时发生的业务招待费和业务

宣传费,以防年终申报或在税务机关检查时对近似项目产生不必要的

争议。应及时将公司“业务招待费”和“业务宣传费”明细科目核算的费

用数额与已实现的销售(营业)收入净额(总额)比较,发现其中某一项费

用“超支”时,及时用两者“近似”项目进行调整。如一个年销售收入净额

预计达到1 000万元的企业,“业务招待费”的税前扣除限额是5万

元,“业务宣传费”和广告费税前扣除限额是150万元,到10月末已发生

业务招待费10万元(发生额的60%为6万元),发生业务宣传费30万元,

业务招待费已经超过扣除限额,业务宣传费则还有较大的限额空间。

这样,纳税人就可以将在剩余月份发生的自行生产或经过委托加工的

货物当作礼品赠送给客户以及将业务洽谈会、展览会的餐饮、住宿等

发生的费用列入“业务宣传费”科目核算。

三、几点注意事项

(一)一切以合法为前提

企业在日常生产经营中,税务筹划的概念已被广泛接受,合法性是

其区别于逃税、偷税的根本性标志。税务筹划的前提条件是必须符合

国家法律及税收法规,没有法律依据的税务筹划必将以失败告终。笔

者在执业过程中曾遇到这样的例子:某公司经理总是为每年业务招待

费税前扣除指标不够用而发愁,于是他想出了一个“好主意”,即通过异

地关联企业互相交换各自在当地的招待费票据,然后再各自记入账目

中的差旅费,以此办法“避税”。应该说这个方案不叫税务筹划,而是税

收欺诈。税收欺诈属于法律上明确禁止的行为,一旦被税务机关查明

事实,纳税人要为此承担相应的法律责任,受到相应的法律制裁。这位

经理采取的弄虚作假行为是万不可取的,最终只会落个鸡飞蛋打的下

场。

(二)把握真实性与合理性

业务招待费是一项比较敏感的支出,被称为“各国公司税法中滥

用扣除最严重的领域”。作为企业,想让自己的业务招待费被税务机关

认可并顺利地在税前扣除,首先必须保证业务招待费支出的真实性,即

以充分、有效的资料和证据来证明这部分支出是真实的支出。而所谓

的合理,就是说企业列支的业务招待费,必须是与经营活动直接相关并

且是正常的和必要的。另外,企业当期列支的业务招待费应与当期的

业务成交量相吻合。

(三)建立与税务机关之间的良好沟通关系

根据新税法规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支

出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得

额时扣除。那么在列支业务招待费时,是不是满足“实际发生、与取得

收入有关、合理”这三个标准,都需要主管税务部门的认可。另外,在实

际发生业务招待费的过程中,经常会遇到无法取得正规发票的情况。

诸如此类的问题还有很多,在企业自己难以把握的时候与税务机关多

沟通,在两者之间建立良好的沟通关系,这对使税收筹划得到税务机关

的认可有积极的作用。

【主要参考文献】

[1] 国务院《.中华人民共和国企业所得税实施条例》[S].2007(12).

[2] 徐芳.新企业所得税法对商业银行的影响[J].金融会

计,2008(5).

[3] 高允斌.新法规下如何进行纳税筹划[J].企业管理,2007(5).

[4] 盖地. 税务筹划理论与实务[M]. 东北财经大学出版社,2005.

[5] 刘爱明,刘冬荣.新企业所得税法对纳税筹划途径的影响及其

对策探析[J].经济导刊,2007(10).

收入×千分之五之后的60%

出师表

两汉：诸葛亮

先帝创业未半而中道崩殂，今天下三分，益州疲弊，此诚危急存亡之秋也。然侍卫之臣

不懈于内，忠志之士忘身于外者，盖追先帝之殊遇，欲报之于陛下也。诚宜开张圣听，以光

先帝遗德，恢弘志士之气，不宜妄自菲薄，引喻失义，以塞忠谏之路也。

宫中府中，俱为一体；陟罚臧否，不宜异同。若有作奸犯科及为忠善者，宜付有司论其

刑赏，以昭陛下平明之理；不宜偏私，使内外异法也。

侍中、侍郎郭攸之、费祎、董允等，此皆良实，志虑忠纯，是以先帝简拔以遗陛下：愚

以为宫中之事，事无大小，悉以咨之，然后施行，必能裨补阙漏，有所广益。

将军向宠，性行淑均，晓畅军事，试用于昔日，先帝称之曰“能”，是以众议举宠为督：

愚以为营中之事，悉以咨之，必能使行阵和睦，优劣得所。

亲贤臣，远小人，此先汉所以兴隆也；亲小人，远贤臣，此后汉所以倾颓也。先帝在时，

每与臣论此事，未尝不叹息痛恨于桓、灵也。侍中、尚书、长史、参军，此悉贞良死节之臣，

愿陛下亲之、信之，则汉室之隆，可计日而待也。

臣本布衣，躬耕于南阳，苟全性命于乱世，不求闻达于诸侯。先帝不以臣卑鄙，猥自枉

屈，三顾臣于草庐之中，咨臣以当世之事，由是感激，遂许先帝以驱驰。后值倾覆，受任于

败军之际，奉命于危难之间，尔来二十有一年矣。

先帝知臣谨慎，故临崩寄臣以大事也。受命以来，夙夜忧叹，恐托付不效，以伤先帝之

明；故五月渡泸，深入不毛。今南方已定，兵甲已足，当奖率三军，北定中原，庶竭驽钝，

攘除奸凶，兴复汉室，还于旧都。此臣所以报先帝而忠陛下之职分也。至于斟酌损益，进尽

忠言，则攸之、祎、允之任也。

愿陛下托臣以讨贼兴复之效，不效，则治臣之罪，以告先帝之灵。若无兴德之言，则责

攸之、祎、允等之慢，以彰其咎；陛下亦宜自谋，以咨诹善道，察纳雅言，深追先帝遗诏。

臣不胜受恩感激。

今当远离，临表涕零，不知所言。