溢价转让股权需缴纳哪些税

溢价转让股权权力需缴纳哪些税？

《财政部 国家税务总局关于股权权力转让有关营业税问题的通知》（财税［2002］191

号）第二条规定：“对股权权力转让不征收营业税。”

《国家税务总局关于企业单位股权权力投资业务若干所得税问题的通知》（国税发

［2000］118号）第二条第（一）款规定：“企业单位股权权力投资转让所得或损失是指企

业单位因收回、转让或清算处置股权权力投资的收入减除股权权力投资成本后的余额。企业

单位股权权力投资转让所得应并入企业单位的应纳税所得，依法缴纳企业单位所得税。”因

此，企业单位溢价转让股权权力应按规定缴纳企业单位所得税，人溢价转让股权权力，应按

财产转让所得缴纳个人所得税，同时，根据《财政部、国家税务总局关于个人转让股票所得

继续暂免征收个人所得税的通知》（财税字［1998］061号）规定：“从1997年1月1日起，

对个人转让上市公司机构股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。”股权权力转让，转让

双方应按产权转移书据贴花。

股权权力转让如何纳税

吕先生问：我是某公司机构的股东，我准备将股权权力转让给别人，我很想知道股权

权力转让需办理什么手续？要不要申报纳税？

梧村地税分局答：随着市场经济的健全与完善，企业单位各式改制活动日趋频繁，由

此引发的个人股权权力转让经济行为也表现得异常活跃。去年以来，梧村分局辖区内就发生

了两例公司机构个人股东的股权权力转让行为，涉及缴交个人所得税计915.87万元。因此，

个人股权权力转让行为，越来越引起税务部门的高度重视，并将通过与工商部门联合、加强

重点企业单位日常走访等举措，及时掌控企业单位股权权力转让信息，尽可能杜绝此类税款

流失现象。

按照《中华人民共和国公司机构登记管理条例》第31条规定：“公司机构变更股东的，

应当自股东发生变动之日起30日内申请变更登记，并应当提交新股东的法人资格证明或者

自然人的身份证明”。也就是说，公司机构股权权力发生变化的首先应到工商部门办理变更

登记，然后主动就个人股权权力转让行为到地税部门申报纳税。

根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条第九款规定“财产转让所得，

是指个人转让有价证券、股权权力、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取

得的所得”，因此，个人转让股权权力的所得属于财产转让所得项目，应缴纳个人所得税。

财产转让所得按次征收，税率是20%，其应纳税所得额则根据《中华人民共和国个人所得

税法》第 6条第五款规定“财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用

后的余额，为应纳税所得额”来计算，因此，股权权力转让所得应缴纳的个人所得税＝（股

权权力转让收入－取得股权权力所支付的金额－转让过程中所支付的相关合理费用）×

20%。（关于原值及费用的确定，纳税人必须提供有关合法有效凭证。）

另外，所订立的股权权力转让协议属产权转移书据，立据双方还应按协议价格（所载

金额）的万分之五缴纳印花税。举例来说：假设吕先生取得A公司机构股权权力时支付人

民币 10万元，现与B公司机构签订股权权力转让协议，要将其所持有的A公司机构股权

1

权力作价人民币25万元转让给B公司机构，该股权权力转让首先应缴交印花税250000×

0.0005＝125元，其次应缴交个人所得税（250000－100000－125）×0.2＝29975元。

林润 潘丽敏 吴雅菁 来源：厦门晚报

股权权力转让如何缴税

随着国家鼓励非公有制经济发展政策的深入人心，私营投资企业单位蓬勃发展，个人

股权权力投资、转让、回收等经济行为异常活跃。根据个人所得税法规定，个人股权权力属

个人财产，个人转让财产所得应当缴纳个人所得税，但如何界定个人股权权力转让在复杂的

经济活动中是否真正实现，则是个难题。最近，国家税务总局下发了《关于纳税人收回转让

的股权权力征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号）文件。这个文件怎么理解，

如何执行，涉及哪些相关问题，笔者进行如下分析。

国税函[2005]130号文件主要内容有两点：一是对于股权权力转让合同已经履行完毕、

股权权力也已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权权力转让收入应当缴纳个

人所得税。转让行为结束后，由于种种原因，当事人双方又签订并执行解除原股权权力转让

合同、退回股权权力的协议，则属另一次的股权权力转让行为，对前一次的转让行为已征收

的个人所得税税款不予退回。二是股权权力转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的

解除股权权力转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权权力转让合同，并原价收回已转

让股权权力的，由于其股权权力转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权权力转让关

系的解除，股权权力收益不复存在，不缴纳个人所得税。

如何掌握这个政策呢？根据国税函[2005]130号文件规定，股权权力转让实现的确认有

以下几个标准，且必须同时存在：

一是原则上转让股权权力必须签订转让合同，注明转让股权权力的种类、数量、过户

时间、转让款支付办法和时间、债权债务的处理、法律责任的归属等内容。有的民间小企业

单位特别是农民入股的企业单位，由于多种原因造成个人股权权力转让基本上没有签订合

同，而是口头协议或说说，只要资金过户了，转让便实现。对这种情况，笔者认为确认的办

法要么有人证明，要么在企业单位财务处理上有记录。

二是企业单位章程改变。按照企业单位注册的有关规定，企业单位股东变化的，要到工

商部门作变更登记，没有变更登记，是没有法律保障的转让。当前民间小企业单位中，个人

股权权力转让存在没有变更登记的现象，企业单位章程、工商登记均是原来的，一旦发生法

律纠纷，则责任仍属原股东。

三是转让款已经过户。过户的确认，涉及个人所得税收入实现的确认原则，而这恰恰是

个人所得税法没有明确的法律缺陷。通常的理解是，除经营所得（即个体户生产经营所得和

承包承租经营所得）外，个人所得税其他应税项目以收付实现制为确认收入的实现与否，但

在具体认定上还比较复杂。笔者认为，股权权力转让中，有以下情况的均属收入的实现，第

一是现金的实际转移，如通过银行过户（有银行过户凭证），或有人证明的私下现金转移，

或支付原股东应当支付的债务，或帮助原股东购买其所需的财产、物资等。第二是财务账上

2

有明确的会计记录且有签字（分录、凭证）。当然，款项过户的方式方法要与合同载明的办

法联系起来考虑。

上述三个条件均满足的，应当可以确认为股权权力转让的完成和转让者收入的实现并据

以缴纳个人所得税。由于某一条件未履行完毕，又因执行仲裁或其他原因最终没有满足上述

三个条件的，不能确认转让的完成，也不能确认个人收入的实现。

现举例说明。某煤业有限公司机构原有10个股东，由于内部矛盾激化而于2004年初进

行公司机构内部股权权力重组，规定原10个股东均可以个人名义投标。最后股东张三竞标

成功，但张三代表李四、王五等5个原股东，马六等5个股东落标。原来，张三等5个原股

东在竞标前曾达成秘密联合竞标协议，规定任何一个股东竞标成功均是代表5人成功，重组

后仍由5人联合经营。竞标成功后，张三等5人重新起草章程向工商部门变更原公司机构股

权权力及股东，股权权力转让协议也按时签订，张三等5位股东按他们在公司机构重组后所

占股份比例，根据马六等5位股东提供的付款账号分别支付转让款。在这个例子中，张三是

名副其实的竞标成功者，李四等4人是落标者，但重组后，李四等4人又与张三联合经营，

对于李四等4人而言，仅签订股权权力转让协议而已，公司机构章程中的股东并没有变更，

张三也没有向他们4人支付转让资金，所以，李四等4人的股权权力转让并没有完成，收入

也没有实现。而马六等5位原股东，在公司机构重新竞标后，既签订了股权权力转让协议，

又在公司机构新章程中被变更了股东（不再是股东了），更从张三等5人手中接受了转让款，

因此，马六等5人的股权权力完成了转让，其个人的股权权力转让收入也实现了。根据个人

所得税法的规定，李四等 4人不应当缴纳个人所得税，马六等5人应当缴纳个人所得税。

国家税务总局关于纳税人收回转让的股权权力征收个人所得税问题的批复

国税函[2005]130号

四川省地方税务局：

你局《关于纳税人收回转让的股权权力是否退还已纳个人所得税问题的请示》（川地税

发〔2004〕126号）收悉。经研究，现批复如下：

一、根据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称个人所得税法）及其实施条例和

《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）的有关规定，股权权力转让合同履

行完毕、股权权力已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权权力转让收入应当

依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权权力转让合同、

退回股权权力的协议，是另一次股权权力转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不

予退回。

二、股权权力转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权权力转让合同

及补充协议的裁决、停止执行原股权权力转让合同，并原价收回已转让股权权力的，由于其

股权权力转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权权力转让关系的解除，股权权力收

益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳

税人不应缴纳个人所得税。

国家税务总局

二○○五年一月二十八日

抄送：各省、自治区、直辖市、计划单列市地方税务局

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刘天永：股权权力转让：如何纳税？

一 如何确认股权权力转让已经完成

确认股权权力转让完成有以下儿个标准，必须同时满足：

（一）转让股权权力必须签订转让合同，注明转让股权权力的种类、数量、过户时间、转让

款支付办法和时间债权债务的处理、法律责任的归属等内容。

（二）企业单位章程改变。按照企业单位注册的有关规定，企业单位股东变化的，要到工商

部门作变更登记，没有变更登记，是没有法律保障的转让。当前民间小企业单位中，个人股

权权力转让存在没有变更登记的现象，企业单位章程、工商登记均是原来的，一旦发生法律

纠纷，则责任仍属原股东。

（三）转让款己经过户。过户的确认，一是现金的实际转移，如通过银行过户有银行过户凭

证，或有人证明的私下现金转移，或支付原股东应当支付的债务，或帮助原股东购买其所需

的财产、物资等；二是财务账上有明确的会计记录且有签字分录、凭证。

上述三个条件均满足的，应当可以确认为股权权力转让的完成和转让者收人的实现并据以缴

纳个人所得税。由于某一条件未履行完毕，或因执行仲裁等其他原因最终没有满足上述三个

条件的，不能确认转让的完成，也不能确认个人收人的实现，就不缴纳个人所得税。

二 股权权力转让应纳税所得额如何确定

企业单位转让股权权力（指转让股票或其他股权权力）的收益，应按规定计算缴纳企业单位

所得税；转让股权权力的损失，可在当期应纳税所得额中扣除。股权权力转让收益或损失＝

股权权力转让价－股权权力成本价。如被投资单位有已征税的未分配利润或税后提存等留存

收益的，随转让股权权力一并转让该留存收益的金额（以不超过出让方对被投资单位账面留

存收益应享有的份额为限），属于该股权权力出让人的投资收益额，不计为股权权力转让价。

股权权力成本价是指股东（现出让方）购买股权权力时实际支付的股权权力价款，即“股权

权力投资初始成本”。国家税务总局《关于企业单位股权权力投资业务若干所得税问题的通

知》（国税法［2000］118号，以下简称《通知》）规定：（1）企业单位股权权力投资转让所

得或损失，是指企业单位因收回、转让或清算处置股权权力的收入减除股权权力投资成本后

的余额。（2）企业单位股权权力转让所得应并入企业单位应纳税所得资产，应规定列入当期

损益，切实贯彻谨慎性原则。（3）按原值买断式购买不良资产的收购资金来源，应按现值内

和现值外分别进行核算，其利息应分别处理，高于现值部分的再贷款和债券的利息不应进入

损益，可直接进入未分配利润或在所有者权益内单独反映。同时，高于现值部分的人行再贷

款计算的利息不应计算复息。（4）金融资产管理公司机构规定有10年存续期，因而对其固

定资产折旧应采取加速折旧的办法。

三、股权权力转让所涉及的税种

个人：个人所得税。

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企业单位：企业单位所得税、印花税。

个人和企业单位可以根据不同涉税种类进行相应的筹划。

四 股权权力转让税收筹划应注意的问题

1．税收筹划应有全局的、系统的观念

在进行税收筹划时不能就某一环节、某一方面做单方面的筹划，应该整体地系统地进行筹划，

既要注重个案分析，又要强化整体性，着眼于企业单位整体税负轻重而不只是个别税负的高

低，有时还要与企业单位整体发展战略结合起来，更好地实现财务管理目标。

2．为股权权力转让者创造最大的利益

企业单位在采用先受让后转让方案中，必须先征得其他转让方的同意，如果其他转让方的利

益未受到侵害，则具有可行性；反之，受让方应适当考虑给予其他转让方好处，否则筹划就

可能难以进行。

3．利润分配的可行性

利润分配是否能得到董事会的同意，如果转让方具有控股权权力或相对控股权权力则问题较

容易解决。如果不具有控股权权力，则应考虑取得各方的同意所付出代价是否低于税收筹划

收益，否则不具有可行性。同时，股利分配不能给企业单位的经营带来不利影响，否则就会

得不偿失。这主要考虑企业单位是否具有可供分配的资金，若仅在会计上作“利润分配—应

付股利”处理挂在负债方，则将使企业单位的资产负债率过大，从而影响企业单位的信誉和

筹、融资能力。

总之，企业单位财税人员及注册会计师应深入了解各种税法出台的前前后后，掌握其动向，

把握其精髓，活学活用，在不违背税法的前提下，对将要发生的经济事项进行系统筹划。

股东承担债务转让股权权力如何纳税

按照我国《个人所得税法》规定，股东转让股权权力所得应按“财产转让所得”缴税，

其计税所得以转让收入与投资成本的差额计算，适用20％的税率。一般股权权力的转让价

格取决于股份占所有者权益的份额，即企业单位净资产的份额。如某企业单位总资产价值

500万元（其中实物资产300万元、债权200万元），负债400万元，所有者权益（净资产）

则为100万元。其中，甲股东投资原始成本10万元，占企业单位20％股份（总注册资本50

万元），甲股东现在要进行股权权力转让，其价值即为20万元（100×20％），以20万元转

让价值减去甲股东投资时的原始成本10万元之差额10万元，即是股权权力转让所得。

但有些股权权力转让价格不仅仅是以企业单位净资产因素直接确定转让价格，而是考虑

了企业单位的债权债务因素。因接受转让方考虑到债权债务与原股东关系密切，新股东在行

使原企业单位债权债务的权利和义务时，可能有些不便，于是将企业单位的债权债务还是转

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嫁给原股东承担。那么，对双方来说，这时就需要重新考虑股权权力转让的价格问题。同样，

税收上也要考虑这一因素的变化。

针对这样的问题《国家税务总局关于股权权力转让收入征收个人所得税问题的批复》（国

税函〔2007〕244号）就广东省地方税务局《关于个人所得税财产转让所得中的转让股权权

力的认定问题的请示》批复如下：“你省某温泉公司机构原全体股东，通过签订股权权力转

让协议，以转让公司机构全部资产方式将股权权力转让给新股东，协议约定时间以前的债权

债务由原股东负责，协议约定时间以后的债权债务由新股东负责。根据《中华人民共和国个

人所得税法》及其实施条例的规定，原股东取得股权权力转让所得，应按‘财产转让所得’

项目征收个人所得税。”文件明确规定，约定债权债务由原股东承担的这种形式的股权权力

转让，属于企业单位股东发生了实质上的变更，股权权力发生了实质转让，应该按股权权力

转让即“财产转让所得”项目缴税。

文件就如何计算应纳税所得额作了如下规定，对于原股东取得转让收入后，根据持股比

例先清收债权、归还债务后，再对每个股东进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：应纳

税所得额＝（原股东股权权力转让总收入－原股东承担的债务总额＋原股东所收回的债权总

额－注册资本额－股权权力转让过程中的有关税费）×原股东持股比例。其中，原股东承担

的债务不包括应付未付股东的利润。

关于这项规定，有的人认为，股权权力转让价格的主要决定因素是公司机构的净资产，

如果转让前的债权债务由原股东负责，那转让价格的主要决定因素就不是公司机构的净资产

而是公司机构的总资产（除债权外）了，因此，股权权力转让时把债权债务减去，就不是股

权权力转让了。其实，这种理解是不全面的，一是企业单位股东发生了实质的变更；二是债

权债务因素只是股权权力转让中考虑的因素，是一项价格因素的转换，并不改变由净资产决

定股权权力转让价格。我们仍以上例计算：甲股东应纳税所得额＝（300－ 400＋200－50）

×20％＝10（万元），与前面按净资产计算的转让所得相等。

上述规定是针对原股东先全部清偿债权债务再分配的计算所得公式。对于先分配收入和

债权债务再由股东各自清偿的，文件也作了相应的规定，对于原股东取得转让收入后，根据

持股比例对股权权力转让收入、债权债务进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：应纳税

所得额＝原股东分配取得股权权力转让收入＋原股东清收公司机构债权收入－原股东承担

公司机构债务支出－原股东向公司机构投资成本。仍以上例计算，甲股东股权权力投资份额

为20％，收入、债权和债务也按20％分配计算：应纳税所得额＝300×20％＋200×20％－

400×20％－10＝10（万元）。与前面计算的转让所得还是一致。

股权权力整体转让应如何纳税？

A房地产开发公司机构在某项目建有宾馆和商品房，现商品房已出售完毕，宾馆未出售，

宾馆修建成本为5000万元，注册资金为4600万元，如果A房地产公司机构现无其他资产

和债权债务，根据A房地产公司机构股东的意见，现欲将A公司机构以15000万元整体转

让给B公司机构，请问：在转让A公司机构时A公司机构应交什么税？转让后原A公司机

构的股东应交什么税？怎么计算？

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整体转让一般涉及所得税。

国税函［2002］165号文件规定，“转让企业单位产权是整体转让企业单位资产、债权、

债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业单位销售不动产、转

让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业单位产权的行为不属于营业税征收范围，不应

征收营业税”。

整体转让涉及的企业单位所得税缴纳可按照国税发[2000]118号、国税发[2003]45号文

件执行。

原A公司机构股东取得上述所得应按照“财产转让所得”税目缴纳个人所得税。

财政部 国家税务总局关于股权权力转让有关营业税问题的通

知

财税［2002］191号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生

产建设兵团财务局：

近来，部分地区反映对股权权力转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征收营业税

问题不够清楚，要求明确。经研究，现对股权权力转让的营业税问题通知如下：

一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行

为，不征收营业税。

二、对股权权力转让不征收营业税。

三、《营业税税目注释（试行稿）》（国税发［1993］149号）第八、九条中与本通知内

容不符的规定废止。

本通知自2003年1月1日起执行。

国家税务总局关于企业单位股权权力投资业务若干所得税问题

的通知

国税发[2000]118号

为适应企业单位改革的需要，鼓励和促进有正常经营需要的企业单位投资活动的健康

发展，规范和加强对企业单位投资的资产增值转移等应税行为的管理，根据《中华人民共和

国企业单位所得税暂行条例》及其实施细则的精神，现将企业单位股权权力投资中涉及所得

税问题明确如下：

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一、企业单位股权权力投资所得的所得税处理

（一）企业单位的股权权力投资所得是指企业单位通过股权权力投资从被投资企业单位

所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业

单位适用的所得税税率高于被投资企业单位适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定

期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业单位

的应纳税所得额，依法补缴企业单位所得税。

（二）被投资企业单位分配给投资方企业单位的全部货币性资产和非货币性资产（包括

被投资企业单位为投资方企业单位支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资

企业单位对投资方企业单位的分配支付额。

货币性资产是指企业单位持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括

现金、应收账款、应收票据和债券等。非货币性资产是指企业单位持有的货币性资产以外的

资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权权力投资等。

被投资企业单位向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售

有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。

（三）除另有规定者外，不论企业单位会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企

业单位会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资

方企业单位应确认投资所得的实现。

（四）企业单位从被投资企业单位分配取得的非货币性资产，除股票外，均应按有关资

产的公允价值确定投资所得。企业单位取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。

二、企业单位股权权力投资转让所得和损失的所得税处理

（一）企业单位股权权力投资转让所得或损失是指企业单位因收回、转让或清算处置

股权权力投资的收入减除股权权力投资成本后的余额。企业单位股权权力投资转让所得应并

入企业单位的应纳税所得，依法缴纳企业单位所得税。

被投资企业单位对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业单位的累计未分配利润和

累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成

本的部分，视为投资方企业单位的股权权力转让所得，应并入企业单位的应纳税所得，依法

缴纳企业单位所得税。

（二）被投资企业单位发生的经营亏损，由被投资企业单位按规定结转弥补；投资方

企业单位不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。

（三）企业单位因收回、转让或清算处置股权权力投资而发生的股权权力投资损失，

可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权权力投资损失，不得超过当年实现的股权权力

投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。

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三、企业单位以部分非货币性资产投资的所得税处理

（一）企业单位以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司机构的法人股

东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司机构配购股票，应在投资交易发生时，将其

分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计

算确认资产转让所得或损失。

（二）上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业单位所得税确

有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳

税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。

（三）被投资企业单位接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资

产的成本。

四、企业单位整体资产转让的所得税处理

（一）企业单位整体资产转让是指，一家企业单位（以下简称转让企业单位）不需要

解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家

企业单位（以下简称接受企业单位），以换取代表接受企业单位资本的股权权力（包括股份

或股票等），包括股份公司机构的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向

股份公司机构配购股票。企业单位整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允

价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所

得或损失。

（二）如果企业单位整体资产转让交易的接受企业单位支付的交换额中，除接受企业单

位股权权力以外的现金、有价证券、其他资产（以下简称 “非股权权力支付额”）不高于所

支付的股权权力的票面价值（或股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，转让企业

单位可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业单位和接受企业单位不在同一省（自治

区、直辖市）的，须报国家税务总局审核确认。

转让企业单位取得接受企业单位的股权权力的成本，应以其原持有的资产的账面净值为

基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。

接受企业单位接受转让企业单位的资产的成本，须以其在转让企业单位原账面净值为基

础结转确定，不得按经评估确认的价值调整。

五、企业单位整体资产置换的所得税处理

（一）企业单位整体资产置换是指，一家企业单位以其经营活动的全部或其独立核算的

分支机构与另一家企业单位的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产

置换双方企业单位都不解散。企业单位整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按

公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，并按

规定计算确认资产转让所得或损失。

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（二）如果整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的

差额）的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25％的，经税务机关审核确认，资产置

换双方企业单位均不确认资产转让的所得或损失。不在同一省（自治区、直辖市）的企业单

位之间进行的整体资产置换，须报国家税务总局审核确认。

（三）按本条第（二）款规定进行所得税处理的企业单位整体资产置换交易，交易双方

换入资产的成本应以换出资产原账面净值为基础确定。具体方法是按换入各项资产的公允价

值占换入全部资产公允价值总额的比例，对换出资产的原账面净值总额进行分配，据以确定

各项换入资产的成本。企业单位整体资产置换交易中支付补价的一方，应以换出资产原账面

净值与支付的补价之和为基础，确定换入资产的成本。企业单位整体资产置换交易中收到补

价的一方，应以换出资产的账面净值扣除补价，作为换入资产成本确定的基础。

六、本通知所称公允价值是指独立企业单位之间按照公平交易原则和经营常规自愿进行

资产交换和债务清偿的金额。

七、此前规定与本通知规定不一致的，按本通知规定执行。

财政部国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知

财税字[1998]061号

为了配合企业单位改制，促进股票市场的稳健发展，经报国务院批准，从1997年1月

1日起，对个人转让上市公司机构股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。

股权权力转让收益征收预提所得税的思考

作者：李涛 文章来源：江苏国税网

近年来随着国内市场潜能的释放，政治经济的稳定，投资环境的改善等综合原因，众多

国外资金参与到我国境内实行股权权力收购。有收购就有转让，根据原外资所得税法及现实

施的新企业单位所得税法，对于外国投资者通过协议转让原国内企业单位的股权权力，其转

让收益超过原出资额部分的收益，需要由支付单位代为扣缴预提所得税。 2007年5月《中

国税务报》头版介绍了某国税部门的做法，成功对外国投资者股权权力转让收益追缴预提所

得税近三千万元。然而在实际工作中，对发生的股权权力转让收益征收预提所得税由于

存在各方面的困难因素，一直成为国际税收管理的弱项。本文结合该案例谈一下征管工作中

存在的七个困难因素，并提出相应的措施和建议。

一、案例情况内容

2007年4月某市国税部门成功将一笔转让股权权力收益征收预提所得税税款近

3000万元已全部划缴入库。06年9月税务人员在与企业单位人员交谈中得到该公司机构的

股权权力有可能要在进行转让，于是立即要求公司机构提供股权权力转让合同，并希望

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在办理相关的手续后立即申报纳税。可是该公司机构认为股权权力交易为母公司机构在

所为，是否在国内缴税由总公司机构后方可答复。税务人员加强了税法宣传，该企业单位终

于同意提供中文版的转让合同。税务人员发现该合同约定首付款股权权力转让价很有可能不

是最后的股权权力转让价。经过再次约谈，企业单位表示解释权在母公司机构。外方代表解

释一是股权权力转让双方仍在进行谈判，还未确定最终转让价，暂不纳税；二是转让价格确

定后，由于转让是在进行的，也可不到该地缴纳税款。税务人员再次讲述了关条文等内

容，企业单位终于同意提供股权权力转让价格合理解释的书面材料，并按税法规定处理此项

税款。（摘自《中国税务报》2007.05.09头版头条，有删节）

二、针对案例谈股权权力转让征收预提所得税存在的困难

（一）缺乏信息来源渠道。不能在第一时间获得外国企业单位在华取得收入的相关信息，

是非居民税收管理多年来的难题，对外国投资者的转让股权权力信息同样也不例外。目前外

国投资者变更企业单位股权权力的流程，是原外国投资者即转让方首先与受让方谈判，签订

转让合同，然后到外经部门审批。由于部门之间缺乏信息交流的交换平台，国内企业单位也

没有主动报告股权权力变更义务，在日常实际工作中，往往是企业单位股权权力已经转让需

要向支付转让价款时，或者税务人员事后才知道，为时已晚。本案例中，税务人员获取

信息也具有极大的偶然性，是在对企业单位开展调查走访中听企业单位财务人员不经意流露

出来，假设企业单位财务人员有意隐瞒，追缴税款行为极有可能就不会发生。

（二）难以获取转让合同。了解转让信息只是迈出了追缴税款的重要一步，但还远远不

够，需要获取双方签订的股权权力转让合同，以此对支付人、纳税人、转让价款等进行判定，

从而计算出股权权力转让收益应征税款。但是现行有关政策规定并无规定要求转让双方提

供，新所得税法在第六章“特别纳税调整”中，比以往更加突出关联交易申报的义务。而股

权权力转让是由企业单位的外国投资者发生，不属于关联企业单位业务申报范围，没有约束

力。该追缴案例中，合同一直是双方争议的焦点，转让方开始不愿意提供，税务人员则是耐

心解释，晓之以理，最终“经过税务人员几个月的不懈努力，该企业单位在2006年12月终

于同意向国税局提供中文版的转让合同”。然而在实际的征管业务工作中，仅靠说教是远远

不够的，需要相关的税收立法、法规加以佐证，应明确要求由国内企业单位提供资料，建立

合同备案制度，解决因规定不完善而给工作带来的困难。

（三）无法确定转让价格。股权权力转让征收预提所得税的计税依据是其转让收益超过

原出资额部分的收益，因为原出资额是企业单位所有者权益中已经明确的项目，所以转让收

益的计算关键在于转让价格上，直接关系到税款的多少。而在实际操作中，转让双方为了达

到在国内少缴税或者不缴税的目的，往往刻意筹划，在合同中规定较低的价格甚至成本价转

让，另外通过其他方式，以合同补充件、合同附加说明等反映真实转让价格，通过其他渠道

实现余款的转移。另外由于国外合同基本上是以签字表示生效，对其签字的真伪无法鉴别，

现行税收政策也没有规定需要由国外中介结构出具的鉴定证明，主要依靠合同提供方的诚

信，即使提供虚假金额合同税务部门也很难判别。如在本案例中外国投资者起初提供的合同

中约定股权权力转让价为3910万美元，而最终转让价格为5310万美元，如果按最初合同价

格，税款将减少1068万元。 [2938-（3910-1455）×7.62×10%=1068万，其中1455万为测

算出来的原出资额，7.62为美元对人民币汇率].如果股权权力转让者的税收筹划技术更加高

明一点，还可以通过在离岸金融中心（以前称避税地）成立投资公司机构的形式，利用与国

内尚未开展协定和情报交换开展透明度不高的漏洞，达到少缴税款的目的。

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（四）追缴税款形同虚设。根据原《外资企业单位所得税法》第十九条第二款，预提所

得税实行源泉扣税，对于符合规定应缴纳的所得税，以实际收益人为纳税义务人，以支付人

为扣缴义务人。对于股权权力转让对象为外国投入资本，属于股权权力变更，于国内涉外企

业单位并无联系，也就是说国内合资或者独资企业单位并不是扣缴义务人。虽然在实际工作

中，股权权力转让征收所得税有的是由国内企业单位办理，但是系外国投资者与其签订了授

权合同，委托其办理，如果没有授权或者委托，则国内企业单位不能也无法代为扣缴。如果

转让双方均为外国投资者，且全部在发生，在国内并无资金的付款和收款，也不受外汇

管理的控制。扣缴义务人不按规定扣缴，纳税人不愿意交纳税款，则追缴税款将很难完成。

虽然征管法第六十九条规定，扣缴义务人应扣未扣税款的，由税务机关向纳税人追缴，对扣

缴人处以一定金额。但对双方都在的扣缴义务人和纳税人来说，国内税务机关如何

行使税收管辖权，采用什么手段给予和追缴？目前对非居民税收管理普遍存在追缴税款

难的问题，如对外国企业单位在华承包工程或者提供劳务所得，税务部门只能从源头上进行

控制，如果应税行为已发生而未扣缴税款，再按征管法的规定依法向纳税人追缴，由于涉及

到国家之间的税收权益、税收管辖权等原因，缺乏实际可操作的执行手段，追缴基本上只是

停留在理论层次。

（五）税务凭证无法防范。上世纪末国内受国际金融市场的整体影响，当时外汇增长势

头有所缓慢，抵御国际金融危机的能力开始降低。国家出于加强管理角度的出发，1999年

10月份，有关部门联合国家税务总局发布了《关于非贸易及部分资本项下售付汇提交税务

凭证有关问题的通知》，要求国内企业单位在非贸易及部分资本项下对外付汇需要提供税务

凭证，阻止利用非贸易途径进行偷逃汇的违法行为，对于因无真实的实地贸易背景的违法分

子，通过纳税手段其偷逃成本，使其无利可图。文件下发后，企业单位扣缴税款的意识得到

了增强，养成了付汇时首先要税务部门开具凭证的习惯，税务凭证成为加强非居民税收管

理的有效防线。但是对于部分业务在国外付款，不需要由国内支付的付款情况，凭证就失去

了防范的作用。如在本案例中，交易的合同谈判签订及付款等全部在，不需要从国内付

汇，对这种现象，凭证及外汇管理均不在力所能及范围之列，易造成管理上的真空。

（六）政策规定有待明确。目前对于股权权力转让收益征收预提所得税的政策依据主要

有：新企业单位所所得税法第三条规定“非居民企业单位在中国境内未设立机构场所，或者

未设立机构场所的但取得的所得与其机构场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的

所得缴纳企业单位所得税”。在我国对外签订的避免双重征税及防止偷漏税协定中，一般情

况下是依据第十二条或者十三条关于财产范畴征税的条文。无论是外资税法还是单项文件及

双边协定，都是将转让收益纳入其他所得，而没有明确股权权力转让收益应该征税。我们知

道在政策规定的最后一项“其他项目”，多是属于兜底条款，防止因列举不到位出现的漏洞，

但是由于对什么是其他所得的解释权在政策制订部门，基层在实际操作中如果以其他所得作

为依据，以此说服外国投资者交税，显得依据不够，容易产生随意扩大解释的嫌疑，很难说

服熟悉国内税法的外国投资者。

（七）尚未形成系统控管。目前各级国际税务管理部门的职责为国际税收加涉外税收，

涉外税收只是其工作的一部分，但是在长期两套所得税税制存在的征管模式下，还是以收入

为中心，更多的工作精力集中在涉外税收的征收上来，存在“重涉外、轻国际”的工作理念，

有的地方国际税收管理甚至还是空白。目前国税部门对增值税实行了“金税工程”控管，有

效控制了专用发票的虚开，对涉外所得税建立了汇缴、评估、审计和反避税四位一体的管理

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体系，降低了涉外企业单位亏损面。另一方面，由于征税对象的流动性很大、缺乏系统规范

的政策税收规程及尚未形成管理合力等多种原因，非居民税收管理相对国内所得税管理来

说，成为国际税收的弱项，在申报、征税、管理等方面还未形成强有力的系统控管，本案例

中税务人员成功追缴近三千万的税款，实属罕见。

三、加强股权权力转让税收征管的对策

（一）完善政策规定。目前许多非居民税收管理开展比较好的的地区，对外国企业单位

来华承包工程、提供劳务及其他来源境内所得要求国内企业单位实行合同备案，但备案制度

仅是基层税务部门工作中探索的经验，对不按规定实行合同备案的缺乏约束要求，企业单位

也可因不是国家规定为由而不履行，所以需要在政策上给予明确，使其未实行备案成为一种

违法行为，并承担相应的法律责任。另外对非居民所得明细项目中应将股权权力转让收益明

确列举为征税对象，从其他所得中脱离出来，增加国内企业单位也可以为非居民所得的扣缴

义务人。同时制订完善合理且方便操作的《非居民税收管理办法》，从税务登记，设立账簿、

发票管理、纳税申报、税款征收、法律责任等多方面对非居民税收征管进行明确，解决非居

民税收政策规定时间比较过时、分散不集中、缺乏可操作性的弊端。

（二）试行强制执行。对于未按规定履行代扣的扣缴义务人，严格按照征管法六十九条

的规定，对扣缴义务人处以0.5-3倍以下。对拒绝缴纳的，参照征管法四十条实行强制

执行措施。因为受让方（即转让价款支付方）在支付股权权力价款后，股权权力转让完成，

受让方按照股权权力比例成为相关外商投资企业单位的股东，拥有变更后新企业单位的部分

权益。因此对于未按履行扣缴义务的，可以根据四十条的规定，对其未扣缴采取强制执行措

施。

（三）加强信息沟通。由于在实际操作中，涉外企业单位如果变更股权权力需要提交外

经贸部门审批，经批准以后方能办理实际转让手续，然后凭批文变更工商和税务的变更。如

果股权权力转让的受让对象为国内方，则需要通过国内付汇支付转让价款。在当前税收政策

法规没有要求企业单位主动报告的情况下，税务部门应该主动加强与以上两部门之间的信息

沟通，通过召开联系会议，建立信息交换平台，定期获取相关数据的形式，及时掌握涉税信

息。

（四）加强国际税收合作。目前我国已经与89个国家和地区签订了双边税收协定，已

执行82个。由于近年来国际社会在税收情报交换领域取得了很大进展，多数离案金融中心

业已做出承诺同意进行有效的情报交换，这就对通过自发情报交换开展对股权权力交易

调查提供了便利。对于股权权力转让收益未在国内缴纳所得税的，可以采取自发交换的形式

主动告知投资者所在国家，影响其纳税诚实记录，使其增加主动缴税的意识。

作者单位：连云港市国税局

股权权力转让中的税收问题？

1、营业税

根据2003年1月1日起执行的财政部、国家税务总局《关于股权权力转让有关营业税

问题的通知》（财税[2002]191号），①以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分

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配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；②对股权权力转让不征收营业税；③《营业

税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）第八、九条中与此不符的规定废止。

2、所得税

根据《国家税务总局关于企业单位股权权力转让有关所得税问题的补充通知》（国税函

[2004]390号，①企业单位在一般的股权权力（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家

税务总局关于企业单位股权权力投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）

有关规定执行。股权权力转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为

股权权力转让所得，不得确认为股息性质的所得；②企业单位进行清算或转让全资子公司机

构以及持股95%以上的企业单位时，应按《国家税务总局关于印发〈企业单位改组改制中

若干所得税业务问题的暂行规定〉的通知》（国税发〔1998〕97号）的有关规定执行，投资

方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避

免对税后利润重复征税，影响企业单位改组活动，在计算投资方的股权权力转让所得时，允

许从转让收入中减除上述股息性质的所得；③按照《国家税务总局关于执行〈企业单位会计

制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）第三条规定，企业单位

已提取减值、跌价或坏帐准备的资产，如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得，转让

处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调整。因此，企业单位清算或转让子公

司机构（或独立核算的分公司机构）的全部股权权力时，被清算或被转让企业单位应按过去

已冲销并调增应纳税所得的坏帐准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增

加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。

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