房地产企业税收及税务筹划

房地产相关税收及税务筹划

一、房地产企业的经营特点及税负情况

（一）经营特点

对房地产公司来说,开发的房地产是他们经营的商品,在

属性上与其他商品明显不同，它有自己独特的经营特点:

1。开发经营具有计划性及复杂性。企业的经营业务囊

括了从征地、拆迁勘察、设计、施工、销售到售后服务全过

程.且从征用土地到建设房屋、基础设施以及其他设施、商品

销售都应严格控制在国家计划范围之内。

2。开发建设周期长,投资数额大.开发产品要从规划设计

开始,经过可行性研究、征地拆迁、安置补偿、七通一平、建

筑安装、配套工程、绿化环卫工程等几个开发阶段，少则一

年，多则数年才能全部完成。

3。经营风险大。开发产品单位价值高，建设周期长、

负债经营程度高、不确定因素多，一旦决策失误，销路不畅，

将造成大量开发产品积压，使企业资金周转不灵,导致企业陷

入困境。

（二）房地产公司税负情况

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从行业角度看,目前中国房地产行业的平均税负高于国

内其他行业，根据相关统计报告显示,2009年中国税收收入

共59 515亿元,比上年增加5 291亿元，同年年房地产行业

的土地增值税、耕地占用税、契税、房产税、城镇土地使用

税、房地产营业税和房屋转让所得税等七项税收增收额共计

1 851.85亿元，占中国2009年全部税收收入增收额的5291

亿元的35%。一年当中全国税收收入的增长额超过1/3来自

于房地产业，增幅在各行中居首位;从税率来说，房地产行业

的总体税率偏高。目前，中国房地产开发企业按销售收入的

5％交纳营业税，按所得额的25％交纳企业所得税，土地增

值税的税率是30％～60％不等。总之,房地产公司税收负担

过于沉重，有必要结合实际进行一定的税收筹划，减轻税负.

二、房地产公司涉及的税种

(一)土地转让环节涉及的税种

1、城镇土地使用税：以出让或转让方式有偿取得土地

使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴

纳城镇土地使用税;合同未约定交付土地时间的，由受让方从

合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。土地使用税以纳税

人实际占用的土地面积为计税依据,城镇土地使用税采用定

额税率,即采用有幅度的差别税额。按大、中、小城市和县城、

建制镇、工矿区分别规定每平方米城镇土地使用税年应纳税

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额。城镇土地使用税每平方米年税额标准具体规定如下:1）。

大城市l.5~30元;2)。中等城市1.2~24元；3)。小城市0.9～

18元;4）。县城、建制镇、工矿区0。6～12元。广东省土

地使用税每平方米年税额：

广州市为五角至十元；

汕头、湛江、韶关、佛山、江门、茂名、珠海市为四角

至八元；

惠州、肇庆、梅州、中山、东莞、清运、阳江、河源、

汕尾、潮州市为三角至六元;

县城、建制镇、工矿、经济技术开发区（加工区）为二

角至四元。

２、契税:国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋

买卖的计税依据为成交价格。目前广东省规定的契税税率为

3％（普通住宅类是否有减半不太清楚)。契税的纳税义务发

生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或

者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的

当天

3、印花税：对土地使用权出让合同、土地使用权转让

合同按产权转移书据征收印花税,按所载金额万分之五贴花。

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4、耕地占用税:在房地产开发中如果占用了耕地,就必须

在土地管理部门批准占用耕地之日起30日内按每平方米税

额从1元～15元不等的金额一次性缴纳耕地占用税。我们

这个项目是城镇土地，不涉及该税种。

（二)设计施工环节涉及的税种

1、印花税:建设工程勘察设计合同，包括勘察、设计合

同，按收取费用万分之五贴花；建筑安装工程承包合同，包

括建筑、安装工程承包合同,按承包金额万分之三贴花； 银

行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订

的借款合同，按借款合同金额的万分之零点五征收印花税。

2、土地使用税：同上。

（三）房地产销售阶段涉及的税种

1。营业税及附加。对房地产出售方适用“销售不动产”

税目的规定，以房屋售价的5%税率缴纳的营业税；针对房

产租赁而言的，房产租赁业适用营业税中“服务业”税目，

统一执行5％的比例税率。按营业税额的7％(县城5％)征收

城建税，按3％征收教育费附加。

2。土地增值税（预征)：除普通标准住宅不实行预征收,

其他均预征收.土地增值税实行超率累进税率，增值多的多

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征，增值少的少征，无增值的不征,最低税率为30％，最高

税率为60%。增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税

率为30％。

增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额

100%的部分，税率为40%.

增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额

200％的部分，税率为50％；

增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60%.

《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》

（国税发［2010］53号）要求各地提高预征率，该文规定,

为了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用,各地须对目前

的预征率进行调整。除保障性住房外,东部地区省份预征率不

得低于2％，中部和东北地区省份不得低于1。5％，西部地

区省份不得低于1％，各地要根据不同类型房地产确定适当

的预征率（地区的划分按照国务院有关文件的规定执行）.

对尚未预征或暂缓预征的地区,应切实按照税收法律法规开

展预征,确保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作

用。此后各地陆续规定,提高了土地增值税预征率.

3.印花税。房地产销售阶段的印花税,是在房地产交易中,

针对房地产交易金额，适用“产权转移书据"税目，按照万分

之五税率征收。

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4。企业所得税(未完工产品）：企业所得税采用25％的

比例税率。国税发[2009]31号第九条规定,企业销售未完工

开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季（或月）计

算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，

企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛

利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差

额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所

得额。企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治

区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：

(1）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政

府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％.2）开发项目

位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10％.(3)开发项目

位于其他地区的，不得低于5％。（4)属于经济适用房、限

价房和危改房的，不得低于3％。

案例:如某房地产开发企业开发某楼盘，尚未完工，2010

年4月开始预售，4－6月共取得预收收入10000万元，6

月利润表反映利润总额为—50万元，以前年度均盈利，该企

业应缴纳多少企业所得税？（假设国家规定企业土地增值税

预征率为3％、城建税税率7%、教育费附加3%、地方教育

费附加1％，该企业位于地级市，当地规定计税毛利率为

10%） 分析:该企业预收收入10000万元,应缴纳

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营业税10000×5％＝500万元,城建税500×7％＝35万元,

教育费附加500×3％＝15万元,地方教育费附加500×1%

＝5万元，土地增值税10000×2%＝200万元，合计755

万元。应纳税所得额＝—50＋10000×10％－755＝195万

元，应缴纳企业所得税=195×25％＝48。75万元（税前利

润—50万未做税金扣除,印花税、契税也可税前列支）。

5.房产税。房地产开发企业建造的商品房，在出售前,

不征收房产税；但对出售前房地产开发企业使用或出租、出

借的商品房应按规定征收房产税。房产税采用比例税率,依据

房产计税余值计征的，税率为1。2％；依据房产租金收入计

征的,税率为12％.

（四）竣工环节涉及的税种

1．企业所得税(完工开发产品）： 开发产品完工后，企

业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利

额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,

计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得

额。企业房地产开发经营业务包括土地的开发,建造、销售住

宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产

品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的,

应视为已经完工：

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（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。

(2）开发产品已开始投入使用.

（3）开发产品已取得了初始产权证明。

在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛

利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关

需要的其他相关资料。案例：如某房地产开发企业开发某楼

盘2010年12月完工，之前已预收房款30000万元，之前

已按计税毛利率10%计算出预计毛利额，计入当期应纳税所

得额缴纳企业所得税,12月6月利润表反映利润总额为

-2300万元，完工后计算出实际毛利额为10500万元,那么

该企业该如何缴纳企业所得税?分析:实际毛利额与其对应的

预计毛利额之间的差额为7500(10500—30000×10％）万,

应纳税所得额＝-2300+7500＝5200万，应缴纳企业所得

税＝5200×25％＝1300万元。

2、土地增值税（清算)：纳税人符合下列条件之一的应

进行土地增值税的清算：

（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的;

（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

(3）直接转让土地使用权的。

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对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进

行土地增值税清算：（1)已竣工验收的房地产开发项目，已

转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在

85%以上,或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积

已经出租或自用的；（2)取得销售(预售）许可证满三年仍未

销售完毕的；（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地

增值税清算手续的；（4）各省辖市地方税务机关规定的其

他情况.（5）对前款所列第（3）项情形,应在办理注销登记

前进行土地增值税清算。

三、房地产公司的税收筹划策略

从以上的介绍可以看出,土地增值税、企业所得税、营业

税是房地产企业的主要税负,因此也是企业开展税收筹划的

重点税种。

(一)土地增值税的筹划

土地增值税采取的是超率累进税率的特点,这就决定了

在销售过程中合理合法地降低增值额成了税收筹划的关键.

1.进行借款利息的筹划，合理确定利息的扣除方式.根据

《土地增值税暂行条例》的规定，如果能够按转让项目划分

利息支出,并能提供金融机构证明的,可以据实扣除利息，但

不能超过按同期商业银行规定贷款利率计算的利息.如果不

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能分清房地产项目的借款利息和其他生产经营的借款利息

且不能提供金融机构证明的，则按土地成本和开发成本的两

项之和的5％作为利息扣除的限额。因此在项目开工过程中，

企业可以合理估计并比较“项目借款的实际利息支出”与“土

地成本和开发成本的两项之和的5％”孰大，从而在项目筹

建之初选择对企业最为有利的利息扣除方式。

2.充分考虑土地增值税的起征点的税收优惠.根据规定，

纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目20％

的，免征土地增值税;增值额超过扣除项目20％的,按超率累

进税率交土地增值税。由于土地增值税的税率较高,所以在项

目销售时可以适当测算增值额的比例,充分考虑增值额增加

所带来的收益与放弃“20%”这一起征点所增加的税收负担

这两者之间的关系，从而选择合理的售价。

3.整体转让、分解定价、拆分收入.房地产企业在成本不

变的条件下，减少收入就能降低增值额。在超率累进税率下，

也可以选择较低的税率,从节税的角度来说尤为重要。因此，

在出售房屋时，可以考虑将房屋与屋内各种设备分别出售，

与客户签订两份合同即签订一份商品房买卖合同，同时签订

一份附属办公室设备购销合同，将收入进行分解,不仅使公司

节约了土地增值税，同时也节约了印花税。另外，客户节约

了契税，实现双赢。

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4、如果转让土地方以土地投资入股，其他合作方以资

金出资，联合开发，分享收益的，可以免征土地增值税.(此

项目已签订土地转让协议，但我司承诺要给出让方一套商

铺，是否在房管局登记土地转让金的时候将其以实物折价的

形式加在土地转让成本上，增大土地购买承包，减少土地增

值税。)

5、如果是专业房地产开发公司,可以在缴纳土地增值税

的时候，额外按照购买土地的成本加上土地开发成本之和的

20%作为额外扣除,减少了税负.

6、房地产开发费用即期间费用（管理费用、财务费用、

经营费用）不以实际发生数扣除，而是根据利息是否按转让

房地产项目计算分摊作为一定条件，按房地产项目直接成本

的一定比例扣除。纳税人可以通过事前筹划,把实际发生的期

间费用转移到房地产开发项目直接成本中去，例如属于公司

总部人员的工资、福利费、办公费、差旅费、业务招待费等

都属于期间费用的开支范围,由于它的实际发生数不能增加

土地增值税的扣除金额,因此，人事部门可以在不影响总部工

作的同时把总部的一些人员安排或兼职于每一个具体房地

产项目中。那么这些人的有关费用就可以分摊一部分到房地

产开发成本中.期间费用少了又不影响房地产开发费用的扣

除,而房地产的开发成本却增大了。也就是说房地产开发公司

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在不增加任何开支的情况下,通过费用迁移法，就可以增大土

地增值税允许扣除项目的金额，从而达到节税的目的.

(二)企业所得税的筹划

1。迟延纳税的筹划。企业可以通过推迟完工时间的方

式来推延纳税时间，缓解企业的资金压力,考虑上货币时间价

值，这其实也达到了税收筹划的效果.根据国税发［2009]31

号《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的规定,房地

产开发企业的经营业务如符合以下三个条件之一的则视同

已完工：（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门

备案。（2)开发产品已开始投入使用。(3）开发产品已取得

了初始产权证明。已完工的开发产品不能按照计税毛利率的

方式来交企业所得税，而必须按预售或者实际销售收入扣除

成本费用来计算企业所得税。如上述三个条件一个都不满足

者，可按计税毛利率的方式来预缴企业所得税.由于国税发

[2009］ 31号里规定的计税毛利率较低，扣除完营业税及

附加后基本没有所得可预缴所得税。所以企业应注意文件规

定的完工条件，尽量拖延（形式上的）完工时间，达到合法

延迟纳税的目的.

2。充分利用税法规定的税前扣除项目。对于税法规定

可以税前扣除的财产保险、失业保险、工伤保险、生育保险、

医疗保险、养老保险、住房公积金等费用，应足额购买,这样

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既能增加税前扣除成本降低企业所得税；又遵守了法律、法

规;更重要的是为员工谋了福利，有利于留住人才，增加企业

的竞争力。

（三）营业税的筹划：

1.合理拆分业务,剥离价外费用.根据营业税税法的有关

规定,营业税的应纳税收入为纳税人提供应税劳务、转让无形

资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。房

地产企业在销售房产的过程中，往往同时要代收天然气初装

费、有线电视初装费等各种费用。因此，房地产企业在销售

房产的过程中的上述各项代收款项，均应并入房产销售收入,

计算缴纳营业税,这就加大了房地产企业的税收负担。如果能

将上述代收款项从房地产企业的计税收入中分离出去,就可

以将原本不属于房地产企业收入的代收费用从其销售收入

中分离出去，最终达到降低税负的目的.

2。将房屋的装潢、装饰以及设备安装费用单独签订合

同.房地产企业销售的商品房有精装修房和毛坯房两种。 在

房屋销售的过程中，纳税人将销售房屋的行为分解成销售房

屋与装修房屋两项行为,分别签订两份合同，向对方收取两份

价款。在征税中分别按“销售不动产”交5％的营业税和“建

筑业”交3％的营业税,节约了2％的营业税。

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