源泉税

论我国税收源泉扣缴制度之完善

任红梅

【摘要】源泉扣缴是税款征收的重要方式之一,能有效地控制税源、节约税收成本、

提高征管效率.我国源泉扣缴制度存在法律规定层级多、不同层级税收法律规定相

抵触等问题.针对我国源泉扣缴制度中存在的问题,应在<税收基本法>中明确源泉扣

缴的概念、原则;统一税收实体法中的相关规定,从而完善制度体系;在<税收征管法>

中明确扣缴义务人的法律地位,改变扣缴义务人权利和义务失衡的状态,明确区分源

泉扣缴和委托代征.

【期刊名称】《新疆财经大学学报》

【年(卷),期】2011(000)002

【总页数】7页(P32-38)

【关键词】源泉扣缴制度;源泉扣缴;扣缴义务人;税收征管

【作者】任红梅

【作者单位】西安财经学院,陕西西安710061

【正文语种】中文

【中图分类】F810.423

一、引言

源泉扣缴是我国现阶段税款征收的重要方式之一，这种征收方式在加强税收源泉控

制、提高税收征管效率、保证税款及时足额入库等方面发挥着举足轻重的作用。然

而，随着我国税收法制化进程的加快，理论界对于源泉扣缴制度存在的合理性提出

了质疑。有学者认为源泉扣缴制度阻断了纳税人和国家的联系，将私法上的债务关

系引入了公法领域，使纳税人淡漠了自身的纳税义务，不具有存在的合理性。［1］

但笔者认为，制度存在的合理性应根植于实践，设计的价值取向应符合实践的需要，

我国目前社会经济的发展、税源存在的状况以及税收征管现状决定着源泉扣缴制度

在我国将长期存在。因此，对我国源泉扣缴制度进行理论研究，明确其在我国税收

制度中的地位，就显得尤为重要。

源泉扣缴制度于20世纪80年代在我国确立，1994年税制改革后广泛应用于个人

所得税、资源税、消费税、增值税等税种的征收中。近年来，我国源泉扣缴制度的

相关法律规定发生了一些变化。如2008年1月1日开始实施的《企业所得税法》

第37条规定对非居民企业来源于境内的收入实行源泉扣缴，改变原来内资企业预

提所得税和外资企业所得税扣缴义务人的规定。2009年1月1日起实施的《营业

税暂行条例》在源泉扣缴制度方面变化很大，改变了原来具体的八类扣缴义务人的

规定，将其概括为“中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转

让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义

务人;在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人”以及“国务院财

政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人”，但《营业税暂行条例实施细则》中未

明确规定其他扣缴义务人的具体范围。对于原来规定的营业税扣缴义务人哪些已不

再负有扣缴义务、哪些应继续履行扣缴义务也缺乏明确的规定，致使扣缴义务人和

执法机关无所适从。2007年7月1日起车船税的征收也由原来的委托交通征稽部

门征收变为由保险公司代收代缴。仅仅是由于委托对象的不同，委托代征就成了代

收代缴，原来的委托征收和现在的代收代缴有何不同?这些问题需要进一步明确。

我国源泉扣缴制度的法律实践出现了如此众多又重大的改革，然而该制度的理论研

究却还处于相对滞后的局面。此外，市场经济的发展、复杂经济现象的层出不穷、

纳税人及其经济行为的多样化和复杂化趋势，也需要我们进一步加强对我国税收源

泉扣缴制度的研究，从而不断完善相关法律，加强征收管理，以适应经济发展的需

要。

二、我国源泉扣缴制度的历史沿革

我国目前关于源泉扣缴的法律、行政规范、规章及规范性文件数目繁多，分散于多

个税收实体法和税收程序法以及刑法中，是一个大的制度体系。其主要特征为:一

是源泉扣缴的现行法律规定涉及多个税种，个人所得税、企业所得税、营业税、增

值税、消费税、资源税、车船税等税种采用源泉扣缴方式，适用范围广泛;二是源

泉扣缴制度内容丰富，包括在实体法中规定各应税行为的扣缴义务人、扣缴申报日

期等实体规定，在税收程序法中规定扣缴义务人的权利、义务、相关法律责任及实

施程序、扣缴义务人涉税事宜以及同税务机关发生纠纷和争议时的行政救济制度。

总体上来看，源泉扣缴制度的形成在我国经历了以下几个阶段:

(一)简单尝试阶段(1980年～1992年)

我国现代意义上的税收制度的构建基本上是改革开放以后开始的。这一时期，税法

制度发展相对较慢，扣缴制度也只是在缓慢启动，处于试探阶段，缺乏详尽的规定。

源泉扣缴制度最初(1980年)是应用于个体工商户零售商业的营业税征收。改革开

放后，个体经济蓬勃发展，然而由于政府征收力量的薄弱，面对复杂的个体工商户，

政府无法有效地征收税款。一些地方政府，如辽宁省率先根据个体零售户进货渠道

单一、货源易控的特点，采取由国营供货单位代扣营业税的征收方式。这种方式一

经应用，就达到了征税充足、征收成本低的效果。之后代扣代缴人由国营企业逐步

扩大到集体的批发企业。经过十余年的发展，由于经济主体多元化，个体工商户的

货源呈复杂化趋势，代扣代缴营业税已不适应经济形势。随着税收法制化的进一步

深入，这种方式的合法、合理性受到质疑，因此自1992年开始，政府停止代扣营

业税这一做法。

(二)初步建立时期(1992年～2000年)

1992年开始我国市场经济迅速发展，经济持续高速发展。与此相适应，我国税收

法制建设步入了新的阶段。1993年通过并施行的《中华人民共和国税收征管法》

及《中华人民共和国税收征管法实施细则》加速了源泉扣缴制度发展的步伐。

1995年国家税务总局《个人所得税代扣代缴暂行办法》(国税发〔1995〕65号)

的颁布则标志着源泉扣缴制度在我国已初步建立。《营业税暂行条例》、《增值税

暂行条例》、《消费税暂行条例》、《资源税暂行条例》、《车船税暂行条例》等

税收实体法规中，也规定了某种应税行为的扣缴义务人，即标志在税法规定的特定

情形下，税款由扣缴义务人代扣(收)代缴。至此，源泉扣缴制度已建立包括税收实

体法和税收程序法在内、内容较完备的制度基础。

(三)体系的形成时期(2000年至今)

2001年修订颁布的《中华人民共和国税收征管法》和2002年修订颁布的《中华

人民共和国税收征管法实施细则》是我国税制改革的重大事件，在此次改革中突出

了对纳税人和扣缴义务人权利的保护，规定了源泉扣缴中各主体的权利、义务及法

律责任。2005年《个人所得税全员全额扣缴申报管理暂行办法》(国税发〔2005〕

205号)的出台标志着我国源泉扣缴制度体系化基本完成。近几年来，为加强对非

居民企业税收管理，防范税收流失，维护国家税收主权，在新颁布的《企业所得税

法》中规定了对这部分税源实行源泉扣缴。国家税务总局制定了《非居民企业所得

税源泉扣缴管理暂行办法》，该办法于2009年1月1日起开始施行。这一系列

税收法律、规章的制定，标志着我国源泉扣缴制度体系在不断完善。

三、我国源泉扣缴制度存在的问题

我国自20世纪80年代引入源泉扣缴制度，历经30多年的发展，颁布了众多源

泉扣缴的法律法规以及规章、规范性文件，但相当一部分是通过效力层级较低的部

门规章来规定的，国家税务总局有时也会采取一事一议的办法。这些规章制度虽然

发挥着主要作用，却存在参差不齐、系统零乱等弊病，加之近几年税制改革频繁，

国家尤为重视源泉扣缴制度的改革，出现很多新的规定，需要进一步整理、调整。

(一)我国源泉扣缴制度虽已形成完整的制度体系，但仍存在一定缺陷

1.制度名称未统一。一项税收制度应尽量采取相同的名称，应该表述统一，但源泉

扣缴制度的规定在不同的法律、行政法规中表述方式是不同的。如营业税、资源税、

个人所得税中采用规定不同应税行为的扣缴义务人的方式，消费税采用规定委托加

工应税消费品受托方在向委托方交货时代收代缴的方式，企业所得税采用的是对非

居民企业来源于中国境内的收入实行源泉扣缴，在《税收征管法》中规定代扣代缴

和代收代缴方式。企业所得税法颁布之前，源泉扣缴制度在各税中基本是采用一致

的表述方式，即规定扣缴义务人。企业所得税法颁布后采用了源泉扣缴，这是我国

税制改革的进步，一方面能更确切地概括制度的本质，另一方面也能很好地同委托

代征相区分。因此，在进行税收法规修订时应考虑制度名称的统一性。

2.激励机制和惩罚机制呈现失衡态势。一项制度的有效实施，离不开一定的激励措

施和惩罚措施，以便形成一种奖励守法、惩罚违法的机制。［2］我国现行扣缴制

度中仅有的一种激励措施就是对扣缴义务人给予物质奖励，即扣缴税款的2%作为

扣缴手续费，而惩罚机制却相对完善得多，违法者根据违法行为及程度的不同要承

担经济责任、行政责任及刑事责任。源泉扣缴制度的激励机制和惩罚机制严重失衡。

激励机制是一种有效实现制度功能的机制，能够预防义务人不履行义务，敦促义务

人在履行义务时优先考虑履行的激励回报。合理有效的激励机制会促使扣缴义务人

忠于履行扣缴义务，也节省了大量的惩罚资源。从源泉扣缴制度的实践来看，单一

的手续费方式不能很好地激励扣缴义务人履行义务。在单一激励机制不能确保扣缴

义务人义务的履行时，另一项选择便是加大惩处力度，确保义务的履行。如果扣缴

义务人在履行扣缴义务时，缺乏有效的激励，便可能产生侥幸心理逃避扣缴义务，

而此时只能依靠惩罚机制。惩罚机制的实施必须以发现扣缴义务人的违法事实为前

提。我国税收征管体制是征、管、查相分离，只有税务稽查部门才能稽查出扣缴义

务人逃避义务的违法行为，因此政府需要投入众多的资源去监督、检查扣缴义务人

是否履行扣缴义务。形式纷繁复杂、数量众多的扣缴义务人，如果都抱有侥幸心理，

采取逃避义务的行为，那将耗费巨大的政府资源。源泉扣缴的单一经济激励方式并

不能有效激励扣缴义务人，激励机制和惩罚机制的失衡将导致政府资源的巨大浪费，

也不利于源泉扣缴制度的有效运行，需要进一步完善激励机制。

3.不同层级税收法律法规相抵触。如《税收征管法》第4条和第30条规定扣缴义

务人由法律、行政法规规定，除此之外的部门规章和规范性文件不得要求不负有代

扣代缴义务的单位和个人履行义务。而《国家税务总局关于加强对出租房屋房产税

征收管理的通知》(国税发〔1998〕196号)中规定对在清理检查中找不到出租人

的，可规定承租人为房产税的代扣代缴义务人，并在全国范围内推广实施。依照

《税收征管法》的规定，国家税务总局不具有设定房产税扣缴义务人的权力，因此

文件的合法性存在问题。

(二)税收实体法中源泉扣缴相关规定存在的问题

《营业税暂行条例》对源泉扣缴制度的规定较为模糊。原营业税暂行条例及其实施

细则采用列举方式规定了八类扣缴义务人，而现行的条例取消了原规定，采用概括

的方式。其中，“国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人”的规定，是

将扣缴制度的立法权赋予行政部门的法律依据。但目前国务院财政、税务主管部门

没有对扣缴义务人作出具体规定。虽然国家税务总局通过发布通知公布了一些营业

税废止的文件，①详见《国家税务总局关于公布废止的营业税规范性文件目录的通

知》(国税发〔2009〕29号)和《财政部、国家税务总局关于公布若干废止和失效

的营业税规范性文件的通知》(财税〔2009〕61号)。但是对于源泉扣缴只有极少

数文件被列入，大多数以前部门规章规定的营业税扣缴义务人没有明确是否失效。

营业税扣缴的法律法规规定混乱，致使税务机关和纳税人无所适从。因此，必须及

时出台法律法规，对营业税扣缴作出明确规定，及时清理整理现有法律法规中和现

行营业税暂行条例相抵触的规定，并尽快出台更为具体、符合现行经济主体行为的

扣缴义务人的规定。

(三)《税收征管法》中相关规定存在的问题

1.立法中未将源泉扣缴与委托代征明确区分。我国《税收征管法》明确规定了委托

代征和代扣(收)代缴是两种不同的征收方式，但是在众多的税收实体法和相关的规

范性文件中却存在着将二者相混淆或规定模糊的情况。如印花税暂行条例、实施细

则及其补充规定规定:印花税可以委托单位或者个人代售;股份制试点企业向社会公

开发行的股票，因购买、继承、赠与所书立的股权转让书据，由办理股权交割手续

的单位代征代缴印花税。上述“代征代缴”的表述，极易和“代收代缴”混淆。

2.源泉扣缴制度中的登记制度存在的问题。

税务登记的目的在于建立一种税收管理秩序，是国家进行法律控制的辅助手段。

［3］《税收征收管理法实施细则》第13条规定扣缴义务人应当自扣缴义务发生

之日起30日内，向所在地的主管税务机关申报办理扣缴税款登记，领取扣缴税款

登记证件;税务机关对已办理税务登记的扣缴义务人，可以只在其税务登记证件上

登记扣缴税款事项，不再发放扣缴税款登记证件。现行税法规定发生扣缴义务时，

扣缴义务人才需办理扣缴登记，因而税务机关无法全面准确掌握扣缴义务人何时发

生税收法律法规规定的扣缴义务。而且《税收征管法实施细则》第13条规定了扣

缴义务人办理扣缴税款登记的义务，但未明确其不办理应承担的法律责任，只是在

《税务登记管理办法》中规定了不办理扣缴登记的相应法律责任。而《税务登记管

理办法》是由国家税务总局制定的部门规章，其法律级次低于《税收征管法实施细

则》，因此在执法中强制性和权威性不高。

3.扣缴义务人法律地位未明确，关于扣缴义务人的法律规定存在矛盾。《税收征收

管理法》第19条规定，扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣代收税款

的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣代收税款义务的单位和个人，各级税

务机关都不得要求其履行代扣代收税款义务。这是现行法律对于扣缴义务人法律地

位的规定。虽然扣缴义务人是税收法律关系中的特定主体之一，在法定扣、收义务

基础上与纳税人权利、义务、责任基本平行重合，但是在相关实体法中，扣缴义务

人是和纳税人处于同等的税务管理相对人的地位。其规定含有强化扣缴义务人缴税

立场而弱化扣缴义务人代税务机关征税立场的意思。据前文分析可知，扣缴义务人

的扣缴权源于国家税收法律、行政法规的授权，以本人名义，依据法律、法规的规

定，自行计算扣收纳税人的税款，并向税务机关缴纳。扣缴义务人法律地位的模糊

导致相关法律中关于扣缴义务人的法律规定存在矛盾，法律规定扣缴义务人承担的

行政法律责任过重。《税收征管法》第69条规定“扣缴义务人应扣未扣、应收而

不收税款的，由税务机关向纳税人追究税款，对扣缴义务人处以应扣未扣、应收而

未收税款50%以上3倍以下的罚款”。与原《税收征管法》相比，扣缴义务人的

责任范围有所缩小，仅规定对其怠于履行扣缴义务应该承担一定的行政处罚，未将

税收债务关系扩展到扣缴义务人，只规定了扣缴义务人未履行扣缴义务的法律责任。

但事实是，税务机关可能从纳税人处追缴到税款，对扣缴义务人的处罚额度超过纳

税人应缴纳的税款数额，不符合税收公平主义原则。［4］

4.扣缴义务人权利与义务的失衡。《税收征管法》在规定纳税人权利时，同时将扣

缴义务人一并代入。按现行规定，扣缴义务人除不具减税、退税、免税的权利外，

和纳税人享有相同的权利。从扣缴义务人的实体权利来看，不管是知情权，要求保

密权，陈述、申辩权，还是申报方式自由权、延期缴纳、延期申报权以及控告、检

举权，它们多是一种宣示性的权利，是一种与扣缴义务人义务不完全对等的权利。

即与扣缴义务人的宣示权利不同，其义务纷繁复杂，通过实体法、程序法、刑法等

众多法律、行政法规配套互动，义务真正进入了扣缴义务人的扣缴行为当中。［2］

而且，扣缴义务自始至终存在于扣缴义务人的日常行为之中，扣缴义务人必须按照

法律、行政法规规定履行扣缴义务，未履行义务将承担严厉的法律责任。扣缴义务

人在履行义务时，纳税人拒绝的扣缴义务人只能向税务机关报告，除此之外无任何

措施应对纳税人的违法行为。

5.非从事生产经营扣缴义务人已代扣代收税款追缴的规定存在缺漏。《税收征管法》

第68条规定，纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应缴税款，

经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第40条的规定

采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴税款的50%

以上5倍以下的罚款。需注意的是，该规定指扣缴义务人已经代扣代缴了的税款，

但却滞留于己处，没有按规定的期限进行解缴。《税收征管法》第40条规定，对

从事生产经营的纳税人未按规定的期限缴纳税款，由税务机关责令缴纳，逾期仍未

缴纳的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取强制执行措施追缴税

款。也就是表明税务机关只能对从事生产经营的纳税人、扣缴义务人采取税收强制

执行措施，而不能对非从事生产经营的纳税人、扣缴义务人采取税收强制执行措施。

根据各实体法对扣缴义务人的规定，扣缴义务人并不仅仅局限于从事生产经营的单

位和个人，还包括众多的非从事生产经营的单位，如行政机关、事业单位、非营利

性组织等。非从事生产经营扣缴义务人不按规定期限解缴已代扣代收税款，税务机

关不能采取强制执行措施追缴不缴或者少缴的税款。对于非从事生产经营扣缴义务

人滞留的税款应该采取何种追缴措施，《税收征管法》没有给出明确的规定。

四、完善我国源泉扣缴制度的建议

(一)在税收基本法中规范源泉扣缴制度的相关问题

作为税法体系建设的灵魂和核心，税收基本法曾被列入三届人大立法规划，并受到

了立法机关、行政机关和专家学者的广泛关注。为了加强对源泉扣缴制度的税收立

法，实现相关立法的协调，必须坚持税收法定主义原则，将现行的税收法规尽快上

升为法律。在制定《税收基本法》时应明确源泉扣缴制度的名称、原则等基本问题，

并依此制定与完善各项税收法律规范，为税收征管提供法律依据。《税收基本法》

的制定是健全和完善我国税收法律体系的迫切需要，能改变我国源泉扣缴制度法律

层级不高的现状，规范征税机关和扣缴义务人及纳税人的行为，充分发挥税法的功

能，促进我国市场经济的健康有序发展。

(二)协调和完善税收实体法中有关源泉扣缴的规定

应对繁杂的行政法规、部门规章以及地方性法规进行审核，修改冲突性条款，加强

立法的统一性，从而使源泉扣缴的适用范围更加明确。如以下发通知的形式确立房

产税以承租人为扣缴义务人就和《税收征管法》的规定冲突。现实中，由承租人承

担扣缴义务难于实现，缺乏可操作性。由于承租人中个人占多数，承租人和出租人

存在一定的交易关系，大部分是私下进行。出租人占有利地位，承租人若要履行扣

缴义务，出租人必将以提高房租为条件，并且又存在税务机关无法查处的漏洞，双

方都以经济利益为重，结果只能使法律规定流于形式。此外，在税收实体法中明确

国家财政税务主管部门有权以部门规章的形式制定源泉扣缴制度中哪些单位和组织

为扣缴义务人。地方性法规和规章关于源泉扣缴制度的规定不得违反税收法律、行

政法规。［5］

营业税是对在我国境内从事各种应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个

人就其取得的营业额征收的一种税。营业税具有税源普遍、征收涉及面广的特点，

涉及多个行业，因此采取以纳税人自行申报为主、源泉扣缴为辅的方式。新条例第

11条关于营业税扣缴义务人的规定，增加了新的扣缴义务人规定，而且还采用兜

底条款将扣缴义务人的规定权赋予国务院财政税务主管部门。由于扣缴义务人的规

定变化较大，原来规定的扣缴义务人比较详细、具体且涉及多个行业，而现行的规

定采用概括式规定，虽然内涵更加丰富，但同时也容易造成执法上的混乱。因此，

应尽快解决新旧条例的衔接问题。尽快清理现有的关于营业税源泉扣缴的相关规章、

规范性文件，明确取消哪些扣缴义务人的规定、保留哪些规定。国家财政税务主管

部门应尽快制定详细的关于扣缴义务人的规范性文件。对于以前部门规章规定的营

业税扣缴义务人的规定明确其效力，稳妥度过断档期，给税务机关及纳税人和相应

的扣缴义务人以明确的依据。

(三)在新《税收征管法》中明确源泉扣缴制度的相关规定

2008年10月29日，全国人大常委会召开立法工作会议，将修改《税收征管法》

列入五年立法规划的第一类项目。财税法学理论界当前亟待研究解决的一个重要课

题就是如何运用科学发展观，借鉴国际税收立法经验，在总结2001年修订的《税

收征管法》实施的经验教训的基础上，提供进一步完善、规范《税收征管法》的建

议，促进其在组织税收收入和税收宏观调控等方面发挥重要的作用。在税收基本法

的制定还要经历漫长而严格的立法过程时，新一轮的税收征管法的修订，可以较快

地明确源泉扣缴制度的相关规定，及时解决存在的问题。

1.明确源泉扣缴制度的适用范围。在我国，源泉扣缴制度适用于营业税、消费税、

增值税、个人所得税和企业所得税以及资源税和车船税的征收中。国外鲜有将源泉

扣缴制度用于财产税的征收中的例子。我国的《资源税暂行条例》规定未税矿产品

的资源税采取代收代缴方式，《车船税暂行条例》规定车船税全部实行代收代缴方

式，根据法律法规的规定，资源税和车船税实行的是源泉扣缴的征收方式。但我国

将源泉扣缴扩展性地应用于财产税的征收中，是和我国目前征管力量薄弱以及纳税

人尤其是广大的车船所有人或管理人的纳税意识普遍较低的现状相适应的。由于源

泉扣缴制度对于扣缴义务人的扣缴行为进行严格规定，其权利、义务及相关法律责

任要比对委托代征人的规定更具强制性。任何法律制度的引进都要考虑本土适应以

及改进的问题，根据我国具体国情，改进性地应用源泉扣缴于财产税中就是基于此

种考虑。因此笔者建议，在新一轮的税收征管法改革中，应明确我国源泉扣缴制度

的适用范围。

2.明确扣缴义务人的法律地位，完善关于扣缴义务人法律责任的规定。扣缴义务人

作为源泉扣缴制度中的关键主体，其法律地位决定着扣缴义务人权利义务的确定，

决定着激励和惩罚措施的采用，决定着扣缴义务人未履行扣缴义务时应该承担的法

律责任。在制度设计中，立法者必须明确扣缴义务人的法律地位，据此才能改变扣

缴义务人权利与义务、激励与惩罚措施失衡的状态，进而才能对扣缴义务人的法律

责任有明确的规定。在税收征管法修订中，对于扣缴义务人的法律责任规定，应明

确区分扣缴义务人未履行扣缴义务的主观状态。同时鉴于扣缴义务人未履行代扣代

缴、代收代缴义务导致不缴、少缴的纳税义务有可能实际履行(扣缴义务人补扣、

补收以及税务机关向纳税人追缴)，如果对扣缴义务人的处罚超过纳税人应纳的税

款，则不符合税收公平原则，因此《税收征管法》规定的最高达3倍的罚款额度

过高，应适当降低。［4］

3.改变扣缴义务人权利义务失衡状态，完善扣缴制度的激励机制。现实生活中，一

项合理的制度不能有效实施，一个原因是由于执行者缺乏有效的激励机制。为真正

发挥源泉扣缴制度的征管效能，征管实践中应注重对扣缴义务人权利的保护和有效

激励。首先，加强对扣缴义务人的权利保护，将扣缴义务人的权利和责任明确化、

规范化。我国《税收征收管理法》在第8条集中规定了扣缴义务人享有的6项权

利。2009年国家税务总局以发布公告的形式，明确列举了纳税人和扣缴义务人的

14项权利和10项义务。应将扣缴义务人的权利和义务以法律形式确定下来。其

次，应尽量降低扣缴义务人的税法遵从成本。如简化税收征管程序可节约扣缴义务

人的纳税成本;可扩大电子化、网络等多种申报方式的应用。［6］再次，建立扣缴

义务人履行义务情况的评价体系，对扣缴义务人实行等级管理，如扣缴申报评级制

度，并将其与申报人的社会信誉、取得政府的某些优惠措施等挂钩，形成对申报人

的相应激励措施。当前税务机关应当定期公开企业有关纳税信息或信用等级评定结

果，奖励扣缴义务人诚信扣(收)缴税款，并对依法诚信履行义务的扣缴单位和个人

建立信用记录，根据建立的信用记录，确立相应的奖励制度。最后，要发挥社会监

督的力量，积极鼓励社会公众举报不按规定扣缴的扣缴义务人的税收违法行为，建

立有效的奖励制度，以较低的成本发现和打击违法行为。

4.完善扣缴义务人登记制度。在整个源泉扣缴制度中，扣缴登记制度是起点和基础。

针对我国现行扣缴登记制度存在的问题，应在修订税收征管法时明确以下制度:一

是实行普遍扣缴登记制度及定期审核制度。税收法律、行政法规、部门规章规定的

扣缴义务人必须到税务机关办理扣缴登记并定期审核。各行政事业、企业单位是个

人所得税扣缴义务人的必须办理扣缴登记证，按时审核。从事生产经营的单位和个

人已办理税务登记的，如有扣缴义务发生也要办理扣缴登记证，改变过去只需在税

务登记证上登记扣缴税款事项的规定。二是对于临时负有扣缴义务的扣缴义务人，

应在发生扣缴义务之日起30日内办理扣缴登记证，对于不按期办理的按照《税收

征管法》规定处以罚款。三是明确违反扣缴登记制度的扣缴义务人的法律责任。在

《税收征管法》中明确不按期办理扣缴登记证和未按期审核应承担相应的法律责任，

从而敦促扣缴义务人履行扣缴登记的义务。

5.制定非从事生产经营的单位和个人扣缴已代扣代收税款追缴的规定。根据《税收

征管法》的规定，对于非从事生产经营的单位和个人扣缴已代扣代收税款，税务机

关不能采取强制执行措施，对于这些滞纳税款税务机关追缴的能力有限。因此，修

订《税收征管法》时，应充分考虑我国个人所得税扣缴义务人中存在大量的非从事

生产经营的单位和个人的实际情况，可明确规定，对于非从事生产经营的单位和个

人扣缴已代扣代收税款的，税务机关可以申请人民法院强制执行。

参考文献:

【相关文献】

［1］［日］北野弘久．税法学原理［M］．陈刚，杨建广，译．北京:中国检察出版社，2001．

［2］叶金育．扣缴制度体系化研究［C］.财税法论丛．北京:法律出版社，2007．

［3］曹福来．税务登记法律制度评析——兼论《税收征管法》相关内容的完善［J］．税务与经济，

2009，(6)．

［4］王宇．对扣缴义务人法律地位的重新解读［EB/OL］．www．cftl．cn/，2008－02－13．

［5］高铭伟．我国税收行政效率偏低的成因及其解决途径［J］．西安财经学院学报，2009，(2)．

［6］杨健.关于扣缴制度在地税征收实践中的应用与思考［J］．天津经济，2009，(3)．