人力资源会计

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人力资源会计的计量和核算

人力资源会计是以货币为主要形式反映人的成本和价值的

一种管理活动。是会计科学中一个新兴分支。

由于人力资源在国民经济中的巨大作用，从而决定建立人力

资源会计不仅是国民经济发展的需要，而且是适应客观经济条件

变化迎接知识经济到来的需要。它的作用：有利于向相关使用者

提供人力资源管理决策信息，有利于国家宏观经济调控和宏观经

济决策，有利于企业内部各责任单位有效地利用人力资源，有利

于企业正确核算期间经营成果和经营效益。

一、人力资源会计的计量

近些年来，国内外对人力资源的研究．主要是研究人力资源

未来实现价值和人本身内在能力价值。我们认为研究人力资源价

值不能只考虑人力资源未来价值，因为人力资源未来可能创造的

价值具有很大的不确定性，无法计量，而根据人本身蕴涵于人体

的内在能力作为计量人力资源价值的大小也较为困难，因为人的

内在能力受思想意识观念、信仰、情绪等多种精神因素的影响，

也是无法计量的。而只有依据人力资源当期已投入价值和当期创

造的已实现价值之和，即依据企业对人力资源投入的成本和人力

资源对企业所创造的经济价值之和作为计量人力资源的价值量，

才能确切地解决人力资源价值计量的问题，同时这个当期实现价

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值量也就是研究人力资源未来价值量的基础。

人力资源当期价值理论和计量模式的提出，为企业人力资源

价值核算和收入分配及绩效考评提供了科学依据。

1、将人力资源价值纳入现行核算范畴，建立人力资源会计

核算与报告体系，是亟待解决的问题。传统会计核算只是将人力

资源的工资作为一项成本费用进行反映，而把人力资源价值排除

于会计核算之外，这显然是不合理的。因此，必须将人力资源价

值纳入现行财务会计核算范畴，才能把人力资源价值准确地核算

与计量出来。

我们将对人力资源当期实现价值纳入现行财务会计核算范

畴，形成完整的人力资源会计核算与报告体系，以填补我国传统

会计核算对人力资源价值反映的空白。

2、有利于建立合理的薪酬分配制度和收益分配体系。由于

人力资源价值没有得到准确的计量，人力资源贡献大小无法体现

出来，劳动者得不到应该享受的报酬，特别是企业高层经营管理

者，他们为企业作出了重大的贡献，但分配时得不到相应的份额，

从而严重影响了经营者和员工的积极性，因而有必要对人力资源

进行准确计量，以改革现有的分配制度。人力资源收益的核心就

是设计合理的薪酬分配制度，使人力资源投入能获得相应的报酬。

薪酬是员工对组织提供劳动或劳务而收到的回报，主要包括工资

或薪水、奖金、福利，津贴等具体内容。通过对人力资源当前实

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现群体价值量的计算，可以为薪酬总额的制定提供科学的依据；

通过对人力资源个体价值量的计算，可以为不同层次、职位员工

薪酬分配提供科学的依据。总之，人力资源当期实观价值的提出

有利于企业设计较为合理的薪酬分配制度和形成科学的人力资

源收益分配体系。

3、为人力资源绩效考评提供科学依据，适应人力资源绩效

考评体系。人力绩效考评是企业对员工在一个既定时期内对组织

贡献作出评价的过程，这种绩效考评是一个复杂过程，按照我们

提出的模式特别是个体(某职位)人力资源价值计量模式的计算，

可以了解不同层次、职位员工的实现价值量，反映员工贡献大小，

将其贡献与效益挂钩，从而为客观准确地对员工绩效考评提供科

学的依据。

二、人力资源会计核算

资源当期价值包括投入价值和产出价值，因此，它的会计核

算也是主要包括以下四个方面：人力资源成本核算、人力资源权

益核算、人力资源价值核算、人力资源信息报告及披露。

(一)人力资源成本会计核算的内容

1、人力资源成本核算

人力资源成本这一概念是从一般的成本概念推演出来的，因

此它的核算主要是沿用传统会计的一般会计方法和程序，并稍作

改造。首先将人力资源成本进行细分，然后把其中一部分列为期

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间成本，当期注销；剩余部分进行资本化，随人力资源服务潜能

的递延至以后各期间摊销。在实际账务处理时，为了能满足信息

使用者的决策需要和简化核算手续，通常对一般管理人员、生产

工作和服务人员按群体确定核算对象，归集费用，计算和确定成

本，并进行资本化；对高级技术管理人员在按类别进行核算的基

础上，再按人头归集费用，计算确定成本进行资本化。

具体成本项目内容有：1、取得成本：为招聘人才所发生的

成本支出，如广告费、洽谈费、测试费、安置费、科研启动费等。

2、开发成本：为提高职工技术水平、业务能力的成本支出，如

培训和脱产学习以及进修等支出。3、使用成本：为用人所发生

的成本费用支出，如工资、福利、津贴、奖金以及生活补贴等。

4、保障成本：为员工的安全保障所发生的成本费用支出。如劳

动、医疗、养老、离职、失业等所发生的保险支出和补偿支出。

这里所指的成本费用都是借用会计核算中的成本法，因为成

本的计量具有可验证性和可比较性的特征。特别是历史成本计量

方法是将企业取得和开发人力资源发生的全部支山作为入账的

价值，从而使人力资源信息与其他资产信息具有可比性，便于为

企业和使用者利用核算信息进行分析与评价提供科学依据。关于

重置成本法。人力资源价值核算与传统账务会计是一致的，这种

方法注重人力资源价值的变化，反映人力资源的现实价值。以利

于合理重置人力资源。

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2、人力资源成本核算的具体方法

人力资产成本核算的账户设置

(1)设置“人力资产”账户，属于资产类账户。汇总核算企业所

有资本化的人力资源投资成本。借方登记人力资产价值的增加。

包括雇员投入人力资源的价值，企业使用人力资源的取得成本和

开发成本；贷方登记人力资源的减少额。余额在借方，表示现有

人力资产的价值。该账户应根据劳动者的重要程度、贡献大小、

所属部门等，按类别设账进行明细核算。(2)设置“人力资源投资”

账户，属于资产类账户。核算企业在人力资源取得与开发方面所

有的人力资源的原始投资成本。该帐户借方登记企业所发生的、

予以资本化的所有人力资本的取得和开发成本，贷方登记转入

“人力资产”账户时减少的价值。余额在借方，表示尚待转入“人

力资产”账户的人力资源的取得与开发成本。该账户一般用多栏

式账簿，按人力资源招聘成本、选拔成本、录用成本、安置成

本、岗前安全培训成本，脱产培训成本设置专栏，该账户应按人

力资源的类别设置明细帐进行核算。

期末结转入力资产损益时，若有借方余额，借记“本年利润”

科目，贷记“人力损益”科目。若有贷方余额．借记“人力损益”科

目。贷记“本年利润”科目。

(二)人力资源权益会计核算的内容

1、人力资源权益会计核算

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人力资源权益也叫劳动者权益，是劳动者作为人力资源的所

有者而享受的相应权益。它的核算包括两部分：一是人力资本核

算：二是新产出价值中属于劳动者的部分。即劳动者权益分成核

算。从动态看，它一般因录用职工以及劳动新创造价值的分配而

增加，因职工离开企业或支付给职工利润而减少，从静态看，

是留存于企业内的劳动者所拥有资产的对应权益要素。是界于负

债和所有者权益之间的一种特殊权益，它的特点可以概括为以下

几点：

（1)劳动者权益不是以企业创立时法定物力资产的出资为

标志和起点的，而是以加入企业成为生产经营者从而投入人力资

本以及对企业的劳动贡献为标志和起点的。

（2）劳动者权益也与债权人权益不同。前者的存在，是因

为企业劳动者劳动的投入，既包括劳动力使用权的投入，也包括

劳动力所有权的投入，因此要认可劳动力的补偿权和收益权：后

者是因为债权人让渡资本使用权而享有相应权利，是借贷资本的

补偿权和收益权。

（3）劳动者权益在资产负债表上是存留于企业的利益，因

劳动者是企业劳动力的所有者，因此应像企业资本的所有者一样，

以存留权益负有限责任。在企业破产时，应次于债权人与资本所

有者一起分享剩余的资产。

(4)劳动者权益观念要求重视增加值概念，会计报表的使用者

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不仅局限于股东、债权人和管理当局，还包括企业全体劳动者，

因为劳动者也像其他出资者一样对企业拥有所有权，他们同样非

常关心企业的经营状况和自己的权益。

(5)新产出的劳动者权益从基本来源上主要有以下几项：A、

法定的劳动者权益。指国家为保障劳动者个人或集体权益而以法

规形式明确从成本、费用中计提的补偿性劳动者权益，它应按劳

动力市场机制和当时的生活资料的价格来确定，如工资、职工福

利基金、职工教育经费、劳动保险费等。B、少付的工资、社会

捐赠等形成的劳动者权益。如国家或政府规定有最低工资标准，

但有些企业因经营状况欠佳低于标准工资，这部分差额理应转化

为劳动者权益挂账。

C、实现的价值增值部分，按存留的劳动者权益额以及劳动

者的实际贡献，进行基本的资本性收益分配后，划归劳动者权益

的部分。

在人力资源权益会计中，我们首先应对人力资本概念的引用

加以说明。人力资本是对应人力资产增值的概念．它代表劳动力

的所有权投入企业形成的资金来源，性质上近似实收资本，这一

概念的确立，意味着要承认劳动者在企业中的应有地位，承认劳

动者是人力资源的所有者。也就是说，当一个人被录用为某一企

业组织的成员，意味着企业代表物力资本的出资者与职工个人双

方都认可人对组织的加入，与原来意义的法定企业所有者投入企

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业的物力资本相对应，职工或劳动者在这里投入的是有技能、有

产出价值的“人力资本”。

2、人力资源权益核算的具体方法

(1)需要增设的账户及内容

a、增设“人力资本”账户，属于权益类账户，用于反映劳动力

的所有权投入企业形成的资金来源，与“人力资产”账户相对应。

贷方登记劳动者加入企业，经评估确认的人力资本数额，借方登

记因人员脱离企业、技术知识老化或残疾等导致的技能下降引起

的人力资本减少，该账户应按人员设明细账。

b、增设“未付奖金”账户，属于权益类账户，反映按规定提取

形成对超额劳动的奖励，但超过国家可支付(列入工资总额内部

分)的剩余部分，按劳动者设明细账户。

C、增设“应付劳动者利润”账户，属于权益类账户，反映劳动

者以存留劳动者权益余额(账面数)与所有者权益余额对超额利润

的分配所得的未付利润。按劳动者设明细账户、劳动者分配所得

的未付利润记贷方，企业支付给劳动者的工资低于国家规定的最

低工资标准时，差额部分也记贷方，劳动者从企业提取利润时记

借方，余额在贷方。

d、增设“劳动者权益分成”账户，属于权益类账户。反映劳动

力以所有权因当期积极劳动的贡献对超额利润的分配所得，按劳

动者设明细账户。按留存的人力资本分配企业实现的价值增值给

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劳动者时记贷方。向劳动者进行利润分配时和劳动者退出企业放

弃劳动者权益分成时记借方。余额在贷方，表示留存在企业的劳

动者权益分成额。

(2)只需调整的账户及内容

a、现行制度已经设置、只需划归劳动者权益项下的账户是”

应付工资”、“应付福利费”．它反映应付未付的补偿性劳动者权益。

b、原属于所有者权益的盈余公积金，划出来设置“公益金”总

账科目，属于权益类账户，核算内容不变。

c、原列支于管理费用的“职工教育经费”，改为有计划地预提

形成教育基金，为更新劳动者的知识、技能而作准备。职工所以

有受教育的必要，是因为过去劳动占用时间使原有知识、技能老

化。为此，应增设“职工教育基金”账户，属于权益类账户，贷方

登记预提形成的教育准备金，借方登记支付数。

d、原列支于管理费用的“劳动保险费”，应按劳动者的预期寿

命合理估计其未来支付额，分期预提计入人力资产费用中形成准

备金或交付保险公司。用于支付离退休职工的退休金、价格补贴，

医药费，病假人员生活费，职工死亡丧葬补助、抚恤费等。为此，

应设置“劳动保险基金”账户，属于权益类账户，应按劳动者设明

细账户。

e、原列支于管理费用中的“待业保险费”应改为“失业保险费”，

按规定交纳前属于劳动者权益，交纳时转交保险公司脱离企业。

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为此应设置“失业保险基金”账户，反映企业已提而未交纳的失业

保险基金。

(三)人力资源价值会计核算的内容

人力资源价值会计是“把人作为有价值的组织资源，而对它

的价值进行计量和报告的程序。它的目的在于用人力资源的创利

能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为企业管理当局和外

部利害关系集团提供完整的决策信息。”它可以以人过去创造出

的价值为计量的基础，也可以以人将来能创造的价值为计量的标

准。目前常见的有经济价值法、商誉评价法、报酬折现法、拍卖

价格法，以及非货币计量的方法，如比较法、等级法、计数法、

间隔法等。由于这种模型下计量的人力资源价值不是以实际成本

为基础，因此在西方至今未与传统的财务会计融合，而只作为管

理会计的一个组成部分来提供信息。

马克思劳动价值论认为生产者(人力资源)运用生产资料(物

力资源)生产的产品价值是有c＋v＋m组成，c是补偿生产资料

耗费的价值：v是生产者的社会平均必要价值，以工资形式支付，

m是生产者与生产资料相结合而创造的剩余价值，包括社会平均

利润和超额利润。社会平均利润是简单再生产与外延扩大再生

产所创造的最低利润，是全员在社会平均生产力基础上，运用生

产资料，所创造的最低利润，全员已按月领取工资(最低收入)，

所以税后社会平均利润应全部按资分配，以保证物力资本所有者

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的最低收益。超额利润是人力资源所有者(先进的经营者和员工)

运用物力资源，努力发展科学技术提高生产力，进行内涵扩大再

生产所创造的超过社会平均利润的利润。但是没有物力资源的条

件作用，这一部分价值仍然创造不出来。

西方学者所采用的方法是不完全的人力资源价值，我们在此

基础上根据马克思的观点，提出了人力资源当期价值理论。所谓

当期价值是指人力资源当期投入价值和当期创造的新增价值之

和，以此作为人力资源的总价值。人力资源当期投入价值(即人力

资源当期投入成本)是直接为人力资源所耗用的包括工资、津贴、

福利费、培训费、保险费、离职费等支出，这些费用理所当然是

人力资源当期价值的组成部分。应当列入人力资源当期价值之内。

人力资源价值构成的另一部分就是人力资源当期创造和实现的

新增价值，企业实现的新增价值包括营业利润、投资效益以及亏

损企业的减亏额扣除物力资本所有者的最低收益后的超额利润、

新增价值是人力资源和物力资源共同作用的结果，但在现行核算

中，只反映物力资源，而未反映人力资源，将企业创造的新增价

值完全归功于物力资源，而将人力资源排除在外，显然是不合理

的。目前人力资源所造成的新增价值与物力资源所创造的新增价

值按现行核算是混为一体的，无法单独反映出来。我们引入弹性

系数计算出人力资源创造的新增价值所占比例（H)而后与企业创

造的新增价值相乘，求得了人力资源当期实现的新增价值。这部

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分新增价值是人力资源创造的当然应列入人力资源当期实现价

值之内。这部分价值大，意味着人力资源能力强、实力雄厚、贡

献显著。