司法会计鉴定课件内容

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司法会计鉴定

第一章绪论

法务会计概论

法务会计的由来

法务会计的目标

法务会计行为与其方式

法务会计行为主体

法务会计学

司法会计鉴定概论

司法会计鉴定的历史沿革

司法会计鉴定的性质

司法会计鉴定的目标、主体、方式和对象

第一节法务会计概论

法务会计的由来

法务会计的目标

法务会计行为与其方式

法务会计行为主体

法务会计学

一、法务会计的由来

几份可供参考的资料：

1、苏彤.美国法务会计简介与启示.会计研究,2004(7)

美国法务会计最早可追溯到上世纪四十年代。二战期间,美国FBI雇佣500

多名会计师做为特工人员,检查与监控了大约总额为5138亿美元的财务交易,

可称为历史上最早的法务会计实践活动。美国人默瑞克.派勒博特于1946年首

次使用“ForensicAccounting〞(法务会计)一词。1982年n发

表了著名论文“法务会计:作为专家证人的会计师〞,1986年AICPA发布实务指

南第7号,列出了会计师提供诉讼服务的6个方面,1988年美国注册欺诈检查

师协会(ACFE)成立,1992年美国法务会计师理事会成立。

2、商兰芳.法务会计开展的中外比拟与启示.

经济论坛,2007(17)

19世纪早期,美国和英国已经出现了指导会计人员如何提供恰当的专家法

庭证词的文章。法律法规的调整增加了对法务会计的需求,最初称作调查会计。

美国国家税务局采用了许多适

应于法庭技术如净值法,来侦察逃税者。在美国国税局雇佣这些特殊的会计

人员控告著名的奥·卡朋犯罪集团偷逃税款,完毕了这一犯罪集团的犯罪生涯。

3、icAccounting:OlderThanYouThink.

JournalofForensicAccounting,2001()

Aformofforensicaccountingcanbetracedbacktoan1817courtdecision

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Scottishaccountantissuedacircularadvertising

hisexpertiseinarbitrationsupportin1824,andinthelate0’sandearly1900’s

articlesbegantoappeardiscussingexpertwitnessing,evidencearbitration,and

et,apartnerinaewYorkCityaccountingfirm,probably

firstpublishedthephraseforensicaccountinginanarticlein1946.

资料的总体评价:

1、不详细，难以追溯法务会计的形成与开展；

2、不一致，难以作为判断根底；

我的认识：

1、认识的出发点：

任何理论不可能突然冒出来，都有其历史演进过程。

2、法务会计行为与理论的形成也是一个长期的开展过程。

〔1〕会计审计

〔2〕审计现代报表审计和舞弊审计

〔3〕舞弊审计法务会计

〔1〕会计审计

管理的需要会计产生

人类社会生产开展到一定阶段，出现了剩余产品，产生了管理的要求，才产

生计算与记录的需要〔郭道扬，1999〕

鉴督管理的需要审计产生

审计是有目的地获取和评价与经济行为和事项有关确实认与反映的一种系

统方法〔anAccounting

Association,1973〕

〔2〕审计现代报表审计和舞弊审计

审计的天然职能——查错防弊

1973年美国会计师协会〔AAA〕发布《审计根底概念报告》，将审计明确界

定为“运用自身所特有的方法与程序收集和评价必要的信息，判定会计信息以与

产生会计信息的系统遵循既定规如此的程度〞。这是现代审计的定义，实质上已

经偏离了审计最初的动因。

因为管理的需要，对会计行为的监视成为必然，而监视本身最原始的功能是

查错防弊。

在古罗马和古埃与的庄园中，庄园主往往将管理事务交由管家处理，便形成

了一种委托代理关系，而管家又将会计方面的工作交由有文化的奴隶进展，形成

了一种“代理人记账制度〞，每到年度终了，管家将账簿交由庄园主审查，以解

脱受托管理的责任。到中世纪的欧洲庄园经济，在庄园的经营过程中，庄园主逐

步认识到账目真实可靠的重要性，开始聘请官方的审计人员来检查管家的账簿。

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这些庄园主目的在于检查管家是否诚实可靠，防止损失和盗窃〔郭道扬，

1999〕

早期审计是检查受托人个人的正直性，而不是检查他们的会计账簿的质量。

只有在认为可能存舞弊行为的情况下，才对簿记的正确性和公允性加以证明。因

此,审计的目的2000年以来几乎没有发生变化。复式簿记的出现带来了技术的进

步，但揭发舞弊行为仍然是审计的目标。

〔迈克尔查特菲尔德著,文硕等译.会计思想史.:中国商业,1989,P169.〕

.〔3〕舞弊审计法务会计

涉与舞弊就必然涉与对舞弊的法律制裁。

法国早在1320年就设置了巴黎审计厅，由其对预算中所列示的普通收支与

特别收支进展审计，该厅由国王指定政治顾问与法律顾问掌理，，通过他们

的工作也使审计厅具有皇室行政法院的作用，法国官厅之审计组织一开始便具有

司法性质〔郭道扬，1999〕

审计与司法的密切结合，以后逐渐成为一种传统。法兰西国，1807年9月

16日成立审计法院，成为这种传统的最高形式。

结论：法务会计的刍型出现

早期审计的目标在于检查舞弊，甚至将早期的审计视为舞弊审计也不为过。

在19世纪英国频繁发生公司舞弊案的审计中，这种表现尤为突出。而此时的审

计一开始就与司法结下不解之缘，审计业务容与现在的法务会计业务或司法会计

业务小异，。

法务会计得以产生，不仅仅是因为21世纪初的几个大舞弊案，还有更深层

的原因。由于监管的需要，社会的推进，审计行为自然而然地出现了一种专业化

分工，只不过由于严重的舞弊现象导致审计的这种专业化分工倾向迅速凸显了。

审计由详细审计阶段向现代报表审计转向的重要契机发生在20世纪30年代

的大经济危机。

美国率先在1936年开始了类似的研究工作，到1973年FASB成立，美国财

务会计准如此开始具有世界意义，会计学科领域也发生了重大的转向，财务会计

成为会计学科中的显学，而详细审计如此逐步过渡到报表审计。

审计目标发生了变化，鉴证会计报表成为审计的显性目标，而对舞弊进展的

审计如此独立出来。现代报表审计与舞弊审计的别离，对法务会计的产生具有要

意义。

由于严重的舞弊总是与严厉的问责和法律制裁相伴，当运用会计技术与审计

技术展开法律调查，解决财务会计事项的合法性成为广泛而独立的社会活动时，

法务会计应运而生。

法务会计是从舞弊审计中别离出来的，是特定领域和特定业务的舞弊审计。

二、法务会计行为的目标

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法务会计是特定领域、特定业务的舞弊审计，其特性就在于它的目标。法务

会计行为是提供法务会计服务的行为，它提供服务的目的在于为法律事务中财务

会计事项的合法性提供证据。

2002年澳大利亚注册会计师协会颁布了《法务会计准如此公告-APS11》

〔StatementofForensicAccountingStandards–APS11〕，其中第一条第二款规

定，法务会计服务是“为解决争端或法庭诉讼目的提供分析结果和证据〞。

苏彤〔2006〕认为，法务会计的总目标就是“为相关人士或组织提供、述或

解释会计证据信息,满足法律的需要,解决法律问题〞。

法务会计服务就是，“旨在寻符合既定责任或公司其他活动合法性目标的

证据〞〔Panigrahi，2006〕。

如果不是为法律事务中的财务会计事项提供分析结果或合法性证据，那么它

提供的仅仅是会计服务或审计服务，而不是法务会计服务。

法务会计提供的服务不仅容上要满足法庭诉讼的需要，而且在形式上也要符

合其要求。

法务会计可视为以法院裁决经济案件中的罪犯可承受的形式提供财务信息

的科学〔g，2005〕。

法务会计服务形式上符合法律要求，主要表现在两个方面，

一是提供服务的程序要符合法定程序;

二是结果的表达形式要符合法律要求。

三、法务会计行为的主体

法务会计行为主体是法务会计行为的执行者。在兴旺的市场经济社会里，由

于需要判定财务会计事项合法性的法律事务具有多样性和复杂性的特征，不仅财

务会计和审计专业技术人员能够以法务会计人员的身份介入各种企业、社会团体

以与个人的法律事务，而且不同领域的非财务会计和审计专业技术人员，只要他

能够熟练地运用财务会计和审计技术，也可以法务会计师的身份介入法律事务，

使得法务会计行为的主体界定变得极为复杂而带有不确定性。

APS11在界定法务会计行为主体时，采用了两个概念，一是，〔法务会计〕“人

员〔member〕是指实务中的人员，包括一个〔法务会计〕人员的合伙企业、公

司、其他社会团体，与其每一个雇员；二是，“法务会计师〞和“专家〞是指提

供法务会计服务的人员。

从目前国外法务会计实务看，尽管法务会计主体具有多样性特征，但也可以

发现一些共性。

其一是，不管来自何种行业或社会服务机构，在为法律事务中的财务会计事

项的合法性提供证据时，必须具有会计、审计技术，因为只有具备这些技术才能

为财务会计事项提供分析结果以与合法性证据，并为社会所认可；

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其二是，这些财务会计事项并不是普通意义的财务会计事项，而是特定领域、

特定业务的财务会计事项，即它们都处于法律事务中，法律事务的处理和裁定，

需要对它们的合法性作出分析和判断。

因此作为法务会计行为主体必须满足以下条件：

1、他可以不具备会计、审计等专业技术资格，但必须具备社会认可的会计、

审计技术；

2、他必须运用会计、审计技术为法律事务中的财务会计事项提供分析结果

和合法性证据。

界定:

法务会计行为主体是具有会计、审计技术并运用这些技术为法律事务中的财

务会计事项的合法性提供分析结果和证据的专业技术人员和社会服务机构。

四、法务会计行为的方式

错误认识:

法务会计就是查账

法务会计行为的方式是法务会计行为实现其目标的方法和手段。为了提供财

务会计事项合法性的分析结果和证据，法务会计行为的主要方式是法务会计调查

和法务会计鉴定。

需要明确的是，这种调查和鉴定是针对财务会计事项的合法性而展开的，其

行为本身已是一种法律活动，是法律调查和司法鉴定的组成局部。这是正确理解

法务会计行为的一个重要前提，也是正确认识法务会计行为方式的出发点。

“二元论〞观点:

司法会计活动包括司法会计检查、司法会计鉴定

问题是，会计检查是会计系统部提高工作质量的自觉行为，冠上司法二字，

并不改变其性质，反而使概念的外延有了很大的局限性。从法务会计调查

〔forensicaccountinginvestigation〕属于法律调查这个角度分析，采用法务会计

调查概念更恰当的，更能表现其法律属性，也许这正是西方国家广泛采用

“forensicaccountinginvestigation〞这个概念的原因。“二元论〞强调，司法会计

检查和司法会计鉴定是诉讼活动中的检查和鉴定活动，有围过窄之嫌。

是否进入诉讼程序并不是判定一项社会活动是否属于法律活动的标准，法律

活动的畴比诉讼活动的畴要广得多。

没有提起诉讼，诉讼活动没有发生，并不意味着该项调查活动不是法律活动。

为了判定“过去财务数据与其相关活动〞〔Panigrahi，2006〕的合法性，需要法

务会计行为主体进展法务会计调查和鉴定，同时，经济活动主体和其他相关主体

为了判定预期出现或采纳的财务会计事项的合法性，也需要法务会计行为主体提

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供证据支持，譬如纳税申报主体为了确定预期申报的应纳税额的合法性，咨询法

务会计行为主体，这时法务会计行为主体的行为方式，不再是调查和鉴定而是一

种咨询服务了，这种活动是法务会计行为的延伸。

因此法务会计的行为方式可归结为三种类型，即法务会计调查、法务会计鉴

定和法务会计咨询。

五、法务会计行为的对象

有两种观点较为盛行，

一种观点以苏彤教授为代表，认为“从动态的角度来看,表现为以会计资料

为载体的财务信息流；从静态的视角来看,法务会计的对象指以会计资料为载

体的财务数据集〞〔苏彤，2006〕。这种观点实质上是以财务会计信息作为法务

会计的对象，其缺陷表现在两方面，

一方面仅仅考察财务会计信息不够全面，还应当将局部财务会计业务活动纳

入进来，Panigrahi〔2006〕采用“过去财务数据与其相关活动〞这个表述要更恰

当；

另一方面，没有限制条件，与舞弊审计没有区别，法务会计行为的对象是法

务会计行为的客体，是法务会计行为所介入的法律事务涉与的财务会计事项，不

能离开了法律事务这个畴。

另一种观点是“二元论〞所持的观点。这种观点在对象表述方面存在矛盾，

一方面认为司法会计学研究的对象是财务会计事实，另一方面又将财务会计

问题作为司法会计鉴定的对象。

其优点在于“特指诉讼中涉与的财务会计事实〞这个限制，尽管有限制过窄

之嫌，但能局部表现法务会计的特性。国外实务界，存在一种现象，一方面，一

些法务会计服务中心或公司，除提供法务会计服务以外，还提供了会计、审计甚

至于非会计、审计服务项目，如“BarryDraperBScFCAMAE-Founder,Forensic

AccountingServices〞提供以下服务：〔1〕为企业核查舞弊，〔2〕舞弊调查，〔3〕

个人伤害和致命事故，〔4〕利润和业务中断损失，〔5〕税务调查，〔6〕细节调查，

〔7〕公司失败，〔8〕婚姻争端，〔8〕业务计划。

这些业务中，除〔1〕〔2〕〔4〕〔5〕之外，其他业务很难说是法务会计服务。

另一方面，法务会计师不仅已受雇于联邦调查局、中央情报局、联邦贸易委员会

等多种政府机构〔DahliGray2008〕，而且多种社会服务机构中的专业技术人员可

以法务会计师的身份提供服务。法务会计行为主体提供非法务会计服务，非法务

会计师可以提供法务会计服务，使理论研究易于作出过宽的界定，似乎法务会计

行为的对象是所有的财务会计信息。

在国实务界，法务会计服务主要由司法机关提供，即使是其他社会专业服务

机构或人员提供，也主要是由司法机关委托或聘请，而且绝大多数情况下，发生

在诉讼过程中。这种情况的存在，使理论研究易于作出过窄的界定，似乎只有诉

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讼活动中的财务会计事项才是法务会计行为的对象。法务会计行为不等同于法务

会计师的行为，在缺乏严格身份限制〔也不应该有这种限制〕的情况下，法务会

计师提供的服务也不一定是法务会计服务，法务会计行为的对象有自己的明确边

界。法务会计行为的对象是法律事务中的财务会计事项。离开了法律畴，法务会

计就没有自身的特性，也就不成其为法务会计。法律事务中的财务会计事项，不

只是财务会计信息，还包括与财务会计信息相关的业务活动。

结论：

法务会计行为就是指具有会计、审计技术的专业技术人员和社会服务机构，

运用其专业技术，采用法务会计调查、司法会计计鉴定和法务会计咨询等方式，

为法律事务中的财务会计事项的合法性提供分析结果和证据的服务行为。

第二节司法会计鉴定概述

司法会计鉴定的由来

司法会计鉴定的性质

司法会计鉴定的目标、方式和对象

一、司法会计鉴定的由来

国外：

对法国审计法院推想

AyoungScottishaccountantissuedacircularadvertisinghisexpertisein

arbitrationsupportin1824,andinthelate0’sandearly1900’sarticlesbeganto

appeardiscussingexpertwitnessing,evidencearbitration,andawards.

国：

《周礼·地官·小司徒》载：凡民诉，以地比证之；地诉，以图证之。《周

礼·秋官·士师》也载有：“凡以财狱诉者，正之以傅别、约剂。〞

《折狱龟鉴》记载，唐朝江阴令和在咸通初年，审理东村和西村农民的一起

经济纠纷案中，就采用核对钱物和对账的方法，最后作出了正确的定案结论。

“司法会计鉴定〞一词是20世纪50年代由前苏联传入我国。

20世纪80年代中期，为了打击严重经济犯罪斗争的需要，检察机关在受理

贪污、贿赂案件的侦察中，涉与到大量财务会计事实需要查证，检察机关开始关

注司法会计鉴定。1985年6月，最高人民检察院在召开了全国检察系统刑事技

术工作座谈会，会议通过《关于检察机关刑事技术工作建设的建议》中明确提出

要在省、市两级检察机关建立司法会计技术门类，并把它纳入检察机关刑事技术

工作的序列。省率先在全国开展了这项工作。1987年9月，最高人民检察院与

东北财经大学联合举办了全国检察机关第一期司法会计鉴定培训班，有56名全

国各地的检察技术干部参加培训，使这项工作在全国开始起步。2000年司法部

《司法鉴定机构登记管理方法》颁布后，全国各地纷纷设立面向社会服务的司法

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鉴定〔包括司法会计鉴定，以下同〕机构，开展司法会计鉴定活动。

2005年2月28日第十届全国人民代表大会常务委员会第十四次会议通过

《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》〔以下简称“决

定〞〕。

2005年9月30日，司法部重新公布了《司法鉴定机构登记管理方法》和《司

法鉴定人登记管理方法》，作为“决定〞的配套法规。

新的《刑事诉讼法》〔2012年3月14日十一届全人大五次会议通过，2013

年1月1日实施〕和新《民事诉讼法》〔2012年12月28日发布，2013年1月

1日实施〕的新变化

1、两部诉讼法都将法定证据形式由原先的“鉴定结论〞改为“鉴定意见〞。

2、民事诉讼活动中的司法鉴定启动模式发生变革，法律赋予当事人启动司

法鉴定的权利，形成了当事人和法院均可启动司法鉴定的混合模式。民事诉法第

76条规定：“当事人可以就查明事实的专门性问题向人民法院申请鉴定。当事人

申请鉴定的，由双方当事人协商确定具备资格的鉴定人；协商不成的，由人民法

院指定〞。

3、强化了我国司法鉴定人的出庭制度。

4、在法律层面首次提出了“有专门知识的人〞可以参与诉讼程序

二、司法会计鉴定的性质：

1、科学性

科学技术活动、可验证性

2、法律性

程序合法、专家证人

三、司法会计鉴定的目标、方法和对象

目标：为财务会计事项的合法性提供证据

方法：会计与审计方法、法律调查方法

对象：财务会计事项

第二章法务会计业务准如此

国外研究述评

国

国外

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法务会计业务准如此综论

性质

容框架

第一节国外法务会计准如此研究述评

一、国外研究述评

1、美国

美国《联邦证据规如此》(TheFederalRulesofEvidence)第702条规

定：“假如科学、技术或者其他专业知识有助于法官或者陪审员理解证据或者裁

决争议事实，如此凭借专业知识、技能、经验、训练或教育而够格为专家的证人

可以以意见或者其他形式就此作证。只要具有任何形式的实质性的科学、技术或

者其他专业知识就可以作为专家证人〞。

2、加拿大

2001年加拿大注册会计师协会(CICA)在其发布的法务会计准如此讨论稿中

对法务会计业务的涵、领域作了详细的解释

3、澳大利亚

澳大利亚特许会计人员协会(ICAA)于2002年6月颁布了《法务会计准如此计

告APS11》，其后又颁布了《指南说明G2——法务会计》。

从国外法务会计业务准如此的准备与研究制定讲，都是由注册会计师协会等

职业组织进展，为什么？因为在他们看业，法务会计行为是一项社会服务。

二、国法务会计准如此研究述评

目前的研究还处于探索阶段,成果不多，与我国存在法务会计与司法会计之

争相吻合，分两块展开研究，一块是法务会计准如此研究，一块是司法会计标准

研究。

法务会计观的研究

姜月运〔2006〕认为“务会计原如此和准如此是指为实现法务会计的目标而

制定的法务会计工作规〞。他从一般原如此、执行准如此和报告准如此三个方面

讨论了法务会计准如此根本框架。其根本思路明显受会计准如此和审计准如此的

影响，并将会计准如此和审计准如此作为法务会计准如此的组成局部，缺陷显见。

谭立〔2005〕从制度建设的角度着眼，在比拟大陆法系和英美法系的根底上，

讨论了我国的法务会计鉴定人制度和专家证人制度，主要是立足于我国法律制度

来探讨的，没有涉与具体业务准如此的研究。其目的较为显见，希望融合法务会

计研究与司法会计研究的成果。较为系统的研究来自于洪波和X颖

他们〔2008〕在《浅析法务会计准如此建设中的假如干问题》〔《事业财会》〕

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一文中提出法务会计准如此的根本框架，分为根本准如此、具体准如此和应用指

南三个层准，主要容包括司法会计鉴定准如此和会计调查准如此，同时对构建方

法作了探讨。其不足之处主要在于，思想受会计准如此的影响较大。

司法会计观下的标准建设

司法会计观的标准建设，主要放在司法会计鉴定标准建设方面。

华明昌〔2005〕构建了一个庞大的标准体系，将司法会计鉴定标准分为前提

标准、评价标准和报告标准，对司法会计鉴定行为进展全方位的规，在理论上有

一定价值，操作性欠佳。

对司法会计鉴定业务准如此探索较深入的是于朝，他〔2001〕

从广义和狭义上讨论了司法会计标准，认为广义的司法会计标准包括两类，

一是专用技术标准，一是引用技术标准。这种区分是值得商榷的。而狭义的标准，

实质上就是专来技术标准，包括根底标准、方法标准和判定标准。2008年底，

在高检院的支持下，他开始主持制定司法会计师业务准如此，他提出司法会计师

执业准如此可以由以下准构成：

〔1〕司法会计师业务根本准如此

〔2〕司法会计鉴定业务准如此1101号——司法会计鉴定业务的类型与一般

原如此

〔3〕司法会计鉴定业务准如此1111号——司法会计鉴定的受理程序

〔4〕司法会计鉴定业务准如此1121号——财务会计事实与判定依据

〔5〕司法会计鉴定业务准如此1131号——财会资料证据与识别分工

〔6〕司法会计鉴定业务准如此1141号——财务会计错误与判定依据

〔7〕司法会计鉴定业务准如此1151号——司法会计鉴定的责任与风险

〔8〕司法会计鉴定业务准如此1201号——司法会计鉴定的一般程序

〔9〕司法会计鉴定业务准如此1211号——司法会计鉴定方案

〔10〕司法会计鉴定业务准如此1221号——司法会计鉴定证据

〔11〕司法会计鉴定业务准如此1231号——司法会计鉴定方法

〔12〕司法会计鉴定业务准如此1301号——财务类问题的鉴定规程

〔13〕司法会计鉴定业务准如此1311号——资产价值类问题的鉴定规程

〔14〕司法会计鉴定业务准如此1315号——资产结存与溢损类问题的鉴定

规程

〔15〕司法会计鉴定业务准如此1316号——财务往来事项类问题的鉴定规

程

〔16〕司法会计鉴定业务准如此1321号——经营损益类问题的鉴定规程

〔17〕司法会计鉴定业务准如此1332号——投资损益类问题的鉴定规程

〔18〕司法会计鉴定业务准如此1338号——涉税类问题的鉴定规程

〔19〕司法会计鉴定业务准如此1341号——所有者权益类问题的鉴定规程

〔20〕司法会计鉴定业务准如此1401号——司法会计鉴定书

〔21〕司法会计鉴定业务准如此1402号——司法会计分析意见书

〔22〕司法会计鉴定业务准如此1403号——司法会计咨询意见书

〔23〕司法会计鉴定业务准如此1404号——司法会计估算意见书

〔24〕司法会计鉴定业务准如此1501号——司法会计鉴定人出庭质证

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〔25〕司法会计鉴定业务准如此1601号——鉴定复核程序与意见书

〔26〕非司法会计鉴定业务准如此2001号——专项检验程序与报告

〔27〕非司法会计鉴定业务准如此2011号——专项文证审查程序与意见书

〔28〕非司法会计鉴定业务准如此2021号——专业咨询

〔29〕非司法会计鉴定业务准如此2031号——非诉讼业务

〔30〕司法会计机构控制准如此3001号——司法会计机构业务质量控制

[简要评价]

1、名为司法会计师执业准如此，实为司法会计鉴定准如此

2、容缺乏严密的理论性和逻辑性

为了便于学习，附我国审计准如此

※中国注册会计师鉴证业务根本准如此

1、中国注册会计师审计准如此第1101号——财务报表审计的目标和一般原

如此

2、中国注册会计师审计准如此第1111号——审计业务约定书

3、中国注册会计师审计准如此第1121号——历史财务信息审计的质量控制

4、中国注册会计师审计准如此第1131号——审计工作底稿

5、中国注册会计师审计准如此第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑

6、中国注册会计师审计准如此第1142号——财务报表审计中对法律法规的

考虑

7、中国注册会计师审计准如此第1151号——与治理层的沟通

8、中国注册会计师审计准如此第1152号——前后任注册会计师的沟通

9、中国注册会计师审计准如此第1201号——计划审计工作

10、中国注册会计师审计准如此第1211号——了解被审计单位与其环境并

评估重大错报风险

11、中国注册会计师审计准如此第1212号——对被审计单位使用服务机构

的考虑

12、中国注册会计师审计准如此第1221号——重要性

13、中国注册会计师审计准如此第1231号——针对评估的重大错报风险实

施的程序

14、中国注册会计师审计准如此第1301号——审计证据

15、中国注册会计师审计准如此第1311号——存货监盘

16、中国注册会计师审计准如此第1312号——函证

17、中国注册会计师审计准如此第1313号——分析程序

18、中国注册会计师审计准如此第1314号——审计抽样和其他选取测试项

目的方法

19、中国注册会计师审计准如此第1321号——会计估计的审计

20、中国注册会计师审计准如此第1322号——公允价值计量和披露的审计

21、中国注册会计师审计准如此第1323号——关联方

22、中国注册会计师审计准如此第1324号——持续经营

23、中国注册会计师审计准如此第1331号——首次承受委托时对期初余额

的审计

24、中国注册会计师审计准如此第1332号——期后事项

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25、中国注册会计师审计准如此第1341号——管理层声明

26、中国注册会计师审计准如此第1401号——利用其他注册会计师的工作

27、中国注册会计师审计准如此第1411号——考虑部审计工作

28、中国注册会计师审计准如此第1421号——利用专家的工作

29、中国注册会计师审计准如此第1501号——审计报告

30、中国注册会计师审计准如此第1502号——非标准审计报告

31、中国注册会计师审计准如此第1511号——比拟数据

32、中国注册会计师审计准如此第1521号——含有已审计财务报表的文件

中的其他信息

33、中国注册会计师审计准如此第1601号——对特殊目的审计业务出具审

计报告

34、中国注册会计师审计准如此第1602号——验资

35、中国注册会计师审计准如此第1611号——商业银行财务报表审计

36、中国注册会计师审计准如此第1612号——银行间函证程序

37、中国注册会计师审计准如此第1613号——与银行监管机构的关系

38、中国注册会计师审计准如此第1621号——对小型被审计单位审计的特

殊考虑

39、中国注册会计师审计准如此第1631号——财务报表审计中对环境事项

的考虑

40、中国注册会计师审计准如此第1632号——衍生金融工具的审计

41、中国注册会计师审计准如此第1633号——电子商务对财务报表审计的

影响

42、中国注册会计师审阅准如此第2101号——财务报表审阅

43、中国注册会计师其他鉴证业务准如此第3101号——历史财务信息审计

或审阅以外的鉴证业务

44、中国注册会计师其他鉴证业务准如此第3111号——预测性财务信息的

审核

45、中国注册会计师相关服务准如此第4101号——对财务信息执行商定程

序

46、中国注册会计师相关服务准如此第4111号——代编财务信息

47、会计师事务所质量控制准如此第5101号——业务质量控制

第二节法务会计准如此综论

一、法务会计业务准如此的性质

APS11第4条规定,法务会计准如此是

规职业责任的根本原如此，法务会计人员在提供法务会计服务时必须运用这些根

本原如此。同时在第1条中明确规定，“与其他法律或权威强加的其他任何责任

不同，仅限于提供法务会计服务的职业方面〞。

上述规定明确的是,法务会计准如此是法务会计的一种行为规,它所规的是法务会

计行为的各个方面.

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APS11分三局部:第一局部包括:导言、纪律和定义；第二局部包括准如此〔定义〕、

一般准如此〔职业独立性、技术和能力、合理的慎重、、职业行为、质量控制、

估计、法庭强制性的准如此〕；第三局部：收费。

会计准如此和审计准如此分别是规会计处理行为和审计行为的标准。尽管二者都

要处会计信息，但却需要两种不同的准如此加以规，因为二者是完全不同的两种

行为。会计行为的目的在于生成会计信息，而审计的目的在于鉴证会计信息〔主

要是会计报表〕。

制定法务会计业务准如此，首先要明确的是，尽管法务会计行为同样要处理会计

信息，但它又不同于前两种行为，其目的并不在于会计信息本身，而是财务会计

事项的合法性，准确地说，必须提供所调查或鉴定的财务会计事项合法性的证据

或分析结果，因此，需要用完全不同的准如此进展规。法务会计行为就目前法务

会计实务界认同的框架来讲，包括法务会计调查、法务会计鉴定和法务会计咨询

三个彼此密切相关的局部，实质上属于法律事务而不是会计活动。

从上述司法会计业务循环来看，显而易见，这是一种目前司法机关所认同的司法

会计活动，可以说是一种狭义的司法会计行为。就目前我国检察系统制定的司法

会计业务准如此根本框架而言，所规的正是这种狭义的司法会计行为。

在现阶段，尽管我国司法会计鉴定业务量相对较大，但随着社会主义市场经济的

开展与成熟，其他类型的业务也会开展起来。不能将法务会计业务与司法会计鉴

定等同起来，更不能将法务会计业务准如此与司法会计鉴定规等同起来。因此，

在制定司法会计业务准如此时，要充分考虑到它的科学性和前瞻性，惟有如此，

才有可能使法务会计业务准如此一开始就建立在全面、系统和科学的根底之上。

二、容框架

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一般准如此

具体准如此

技术与方法

犯罪类型与法务会计调查和鉴定

特定业务的法务会计调查和鉴定

法务会计调查分析意书和鉴定报告

法庭质证

•第三章司法会计鉴定的技术与方法

•法务会计是特殊领域、特殊业务的舞弊审计，司法会计鉴定是它的重要业务

容之一，其技术与方法也有其特殊性。

•第一节司法会计鉴定技术与方法概论

•司法会计鉴定技术与方法是司法会计鉴定达成目标的手段和措施。由于财务

会计事项是多种多样的，为其合法性获取和提供证据时,可采取的技术与方法也

不同。于朝认为，司法会计鉴定方法分为一般方法和专门方法。这是从方法的特

性进展的一种分类。这种分类很难与具体应用相结合，更具操作的分类应当是依

据司法会计鉴定程序的不同阶段进展划分，我们认为，可分为获取证据阶段的技

术与方法、论证与分析阶段的技术与方法、法庭质证的技术与方法等。

•一、获取证据阶段的技术与方法

•※审计调查技术与方法

•◆账项调查技术与方法

•☆书面资料调查技术与方法

•☆财产物资调查技术与方法

•◆系统调查技术与方法

•◆其他财务会计活动调查技术与方法

•※可采用的法律调查技术与方法

•(一)审计调查技术与方法

•1、账项调查技术与方法

•〔1〕审阅法

•审阅法是指通过对有关书面资料的仔细审视和阅读，查明有关资料与其

所反映的经济活动是否合法、合理和有效，是否需要采用其他方法进展进一步审

计的一种审计技术。

•

•在采用审阅法时，需要关注的事项：

•1〕重视敏感的数据

•2〕关注敏感时间

•3〕留心敏感客户

•4〕分析敏感对应

•5〕注重敏感字迹

•1〕重视敏感的数据

•数据大小。

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•数据变化。

•数据正负。

•数据准确。

•数据反向

•案例1

•在会计核算中，某些数字的大小是受一定财务管理标准限制的，假如超过标

准，如此应重点关注。某公司１９９８年购入一部７２００元的手机配给经理使

用，按《企业会计准如此》规定应计入固定资产，却被转记入低值易耗品一次性

摊销。经查，该公司经理调任时不想归还手机，就授意会计作此处理。

•案例2

•企业财务收支在一定时期总是稳定在一个正常幅度，要是某个时期突然出现

大幅度的变动，如此说明财务收支有问题，应弄清原委。某建工企业２０００年

１－８月份每月管理费用都在５００００－８００００元之间，而９月却达到２

３００００元，有关人员也解释不清，我们判断其中可能有“猫腻〞。经追查得

知，该企业为了承揽一工程项目，就向主管此项目的人员行贿１６万元。

•2〕、关注敏感时间

•核减时间。

•特定时间。

•间隔时间。

•案例1

•《企业财务制度》对企业许多经济业务规定了严格的时间界限。如“因债务

人逾期未履行偿债义务超过三年，仍然不能收回的应收账款，可以确认为坏账损

失〞、“电器设备折旧年限是５－１０年、运输设备折旧年限是４－１２年〞。

假如无故突破，如此应深入调查。某工业控股公司有一笔１５０万元的应收账款，

仅隔三个月就计入坏账损失核销，不符合财务制度规定。经深挖，查出该企业老

总挪用公款炒股，亏损后无力偿还，加之怕暴露，就在年底财务集中调账时，以

对方单位无力还款为由，将炒股亏损混入坏账中核销。

•案例2

•一般来说，企业的经营活动应当符合特定时间的规律性特点。如年终的奖金

支出、缴税申报、季节性业务等。如果这些经济业务的记录上没有反映时间，或

者发生时间与经济业务容相矛盾，如此应当调查。某羽绒制品厂的冬季销售收入

应是全年最顶峰的时侯，但企业账面在１９９９年１０－１２月份反映出的销售

收入与平常月份根本持平，不符合常理，于是我们核查该单位同期销售收入，发

现该单位采取收入不入账的手法，偷逃税款近８６万元。

•3〕、留心敏感客户

•客户距离。

•客户权限。

•客户关联

•案例1

•在经济业务中所涉与到的客户，根据市场价格、运输费用、生产需求的经济

容可大体确定其距离。如同一商品、同一价格可以从多个客户采购，而采购人员

偏偏舍近求远，购置质次价高商品，就应将此作为进一步审查的线索。某事业单

位的一台小轿车２００２年支出的燃料费和修理费高达４２０００元，而且报销

时用的大局部是郊区某修理厂的发票，这引起我们的注意。经了解，该单位在市

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有定点的修理和加油厂商，而且该车２００１年仅有两次去外地，其余时间都在

市用车。在事实面前，该司机被迫供认是用修理厂提供的报销。

•4〕、分析敏感对应

•账户对应。

•物流对应。

•价格对应。

•案例

•企业销售商品，其必然会有对应的存货的购进，同时产生资金双向流动。如

果只有大量的销售发票入账，而没有对应的原料购进，或者有原料购进记录，但

没有资金双向流动，那该项经济业务的真实性就值得怀疑。某服饰公司２００２

年８月至１２月累计开出增值税票１１５份，价税合计７亿多元，我们调阅存货

入库单、运单与银行对账单后，发现该公司既无存货入库，也无资金进账，经过

进一步调查，查出该公司虚构经济业务，凭空开据增值税票的犯罪事实。

•5〕、注重敏感字迹

•字迹整齐与否

•会计账薄是序时登记，不可能在一天完成，其字迹笔墨不可能做到整齐划一。

如果会计账册中的字迹一致，笔墨一样，而且非常整洁，这些字迹就是重要线索。

•字迹修正方式

•会计记录修正错误有两种方法：①红字冲正，②调账。如果不是采取这些方

法，而是涂改、刮擦、粘贴，这些字迹就可能存在会计作假。

•〔2〕复算法

•又称重算法或计算法，是指对凭证、账簿、报表以与计划、分析等书面资料

中的数字进展重新计算，以验证其是否无误的一种方法。

•案例

•高玉政、高玉清和徐明三人〔是兄弟和亲戚〕合伙，于１９８８年每人投资

8000元，成立州万和东方时装厂，高玉政任厂长，高玉清任出纳兼保管，徐明

任会计。六年后，由于徐明不懂会计，没记多少账，高玉清也没记什么，而且还

记得乱七八糟，“东西〞也不知道到底有多少。高玉政和徐明怀疑高玉清有经济

问题，他们便与高玉清一同协商，一致同意清算散伙。

•散伙时的钱和物资怎么分配？高玉政、徐明认为三个人在厂里拿到的“钱〞

差不多：徐明、高玉政两人在高玉清处拿钱270069.23元，徐明、高玉政两人为

高玉清垫款61179.12元，高玉清经手向银行借款80000元〔此期间正是高玉清

家里建房时期；贷款利息已支付〕，剩余物资不作清理归高玉清，因此，“就这样

散伙，今后谁也不用谁，银行借的钱由玉清还〞。

•这种处理结果，等于说明三人〔实际是两方：高玉政、徐明为一方，高玉清

为一方〕投资所得到的“好处〞差不多。但是，高玉清不愿意。他认为，剩余物

资不值什么钱，向银行借的钱是厂里用的，因此这笔钱应由三个人共还，要他一

个人还不合理。两方坚持己见，最后高玉清将高玉政、徐明告上法庭。

•法庭进展了两次审理和判决，均判定万和东方时装厂向银行的借款由高玉清

偿还。在两次审理中，由“账本〞、零星票据和三人确认的数据还有：总收入

1545678.62元，总费用1315039.35元。后来，高玉清抗诉、再诉。他坚持认为，

剩余物资不值什么钱，向银行借的钱实实在在是为厂里添设备买材料用的，他家

建房没用过此钱。因此这笔钱应由三个人共还，要他一个人还不合理。在无法证

明剩余物资有多少、值多少，钱是否被高玉清用于建房的情况下，律师只好会

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计师。

•会计师的技术鉴定

•1、分析计算前提

•会计主体———财务受托责任人：由于被上诉人〔徐明——合伙时期任会计，

高玉政——合伙时期任厂长〕在合伙期间与上诉人〔高玉清——合伙期间任出纳

兼保管〕发生的往来款项，均已履行一定手续，而且上诉人长期未向会计、厂长

报账、交账、结账，所以，万和东方时装厂的财务受托责任人〔会计主体〕实际

上是高玉清。因而，后面公式里各项数字均应以高玉清为主体〔他应对该厂财务

上的收付存负全部责任〕。

•计算依据：会计方程式〔会计模型设计〕为“收入－费用＝资产＋债权－负

债－合伙股本〞，这里的资产指的现金、银行存款和物资等。

•2、分析计算过程

•对××省××市中级人民法院民事判决书中的各项数字〔无资产数〕，按以

上会计方程式进展分析整理得出如下算式〔设Ｘ为模型中的资产〕：

•总收入－总支出＝Ｘ＋债权－负债－合伙股本

•〔１〕资产数Ｘ的计算。万和东方时装厂在散伙时的资产数应为125749.16

元。计算过程如下：

•1545678.62-1315039.35＝Ｘ+270069.23-(61179.12+80000)-(8000×3)

•Ｘ=125749.16(元)

•2、分析计算过程

•对××省××市中级人民法院民事判决书中的各项数字〔无资产数〕，按以

上会计方程式进展分析整理得出如下算式〔设Ｘ为模型中的资产〕：

•总收入－总支出＝Ｘ＋债权－负债－合伙股本

•〔１〕资产数Ｘ的计算。万和东方时装厂在散伙时的资产数应为125749.16

元。计算过程如下：

•1545678.62-1315039.35＝Ｘ+270069.23-(61179.12+80000)-(8000×3)

•Ｘ=125749.16(元)

•〔２〕万和东方时装厂清算时的财务状况

•1545678.62-1315039.35＝125749.16+270069.23-(61179.12+80000)-(8000×3)

•高玉清的债权数是指徐明、高玉政两人的占用款270069.23元，其负债是

指银行借款80000元和徐明、高玉政为其垫款61179.12元；合

伙股本即高玉清收到的每人8000元的三人投资款24000元。

•3、分析计算结论

•〔１〕上述计算数未涉与高玉清建房款。

•〔２〕银行借款80000元应由高玉清偿还〔应有的资产数足够支付〕。

•〔３〕其他数字计算的结果与二审判决一致，即等式左边的盈利230639.27

元，每人应分得76879.75元；合伙股本散伙每人应得退款8000元；徐明和高玉

政两人应偿还占用款270069.23元，应收代高玉清垫款61179.12元。

•×２〕－〔8000×２〕－61179.12］

•(3)核对法

•核对法是审计过程中经常采用的又一种重要方法.是对相互关联的两种或两

种以上的书面资料相互或交叉对照,以核实容是否一致,计算是否正确可靠的审计

技术.

•证证核对

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•证核对

•账证核对

•账账核对

•账表核对

•账单核对

•账实核对

•表表核对

•(4)逆查法与顺查法

•逆查法又称倒查法,是相对于顺查法而言的,是指按照与会计业务处理程序完

全相反的方向依次进展检查.

•顺查法又称正查法,是指按照会计业务处理程序完全一样的方向进展检查,获

取证据资料的一种审计查账方法.

•(5)详查法和抽查法

•详查法是对被审计单位被查期的所有经济活动与其经济信息资料,采取全面

而精细的审计方法.

•抽查法是指从作为特定审计对象的总体中,按照一定的方法,有选择地抽取其

中一局部业务或资料进展详细检查,然后根据样本检查结果推断总体正确(或错误

程度)的一种审计方法.

•2、财产物资审计方法

•〔1〕盘存法

•是指通过对实物资产的清点、计量，确定账面反映的实物资产是否存在，以

验证账簿记录的正确性，获取证据的一种方法。

•直接盘存法、监视盘存法

•〔2〕调节法

•是指从一个时点上的数据出发，将已发生正常业务而应增减的数字对它进展

调整，从而求得需予证实的时间点上的数据。

•其计算公式：

•被查日书面资料日期存量=盘点日存量+

•被查日至盘点日发出量-被查日至盘点日收入量

•〔3〕查询法

•是指会计师在审计过程中发现疑点和问题时，通过向被审计单位的部和外部

有关方面调查查问，弄清事实真相并取得证据的一种审计方法。〔面询法、函证

法〕

•〔4〕观察法

•是通过现场观察来了解被审单位的一般情况与对审阅与分析中所发现的问

题或对被审单位的活动产生重大影响的活动，通过亲临现场巡视获取证据的方

法。

•2、系统调查技术与方法

•尽管法务会计调查的对象是具体的财务会计事项，但对财务会计系统的了解

与分析仍然是重要的，因为不健全的系统是舞弊滋生的温床。对系统的了解和分

析，有助于决定对具体财务会计事项进展调查所采取的策略和方法。

•技术与方法：

•〔1〕初步了解被调查单位的部控制制度

•〔2〕调查和描述被调查单位现行的部控制制度

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•

•

•

•

•

〔3〕评价被调查单位的部控制制度，确定符合性测试的可行性

〔4〕进展符合性测试，检验被调查单位部控制制度的执行情况

〔5〕实施符合性测试

2、可采用的其他法律调查方法

第四章具体财务会计事项舞弊的调查方法

•第三章所讲述的司法会计鉴定技术与方法，可以说是通用方法，在不同种类

的财务会计事项的调查与鉴定过程中均可采用，但不同的财务会计事项的生成过

程是不同的，发生舞弊的情形也不同，因而还需要有针对性地采用不同的技术与

方法进展调查和鉴定。

•一、账外资固定资产的鉴定技术与方法

•〔一〕、账外资固定资产的形成方式

•1、取得固定资产不入账

•〔1〕承受捐赠的固定资产不入账；

•〔2〕用小金库购置的固定资产不入账；

•〔3〕对外投资以固定资产形式分回利润不入账；

•〔4〕罚没的固定资产不入账；

•〔5〕以物抵债收回固定资产不入账；

•〔6〕故意混淆资本性支出和收益性支出。

•2、把账固定资产转至账外

•〔1〕虚报盘亏将固定资产转至账外；

•〔2〕虚报固定资产毁损或在固定资产到报废期时，将仍有使用价值的固定

资产转入固定资清理，借机将固定资产转至账外；

•〔3〕、以其他形式把固定资产转至账外。

•〔二〕、账外资固定资产的鉴定技术与方法

•1、了解被调查单位根本情况，分析形成账外固定资产的固有风险，判断有

无形成账外固定资产的动机；

•2、了解被调查单位相关部控制情况，必要时进展符合性测试，分析和评价

部控制的弱点；

•3、进展分析性复核，了解被调查单位固定资产、本钱费用、利润水平等有

无异常变动；

•4、根据了解的情况，估计可能形成的账外固定资产，确定调查方式；

•5、根据所获取的线索，实施实际性调查，收集确凿的证据。

•〔1〕将固定资产总账与明细账、台账或卡片核对；

•〔2〕观察询问、查阅有关会议记录、合同协议、盘存清单等；

•〔3〕结合管理费用、制造费用和销售费用低值易耗品、在建工程等财务会

计事项的调查，查明有无应记而未记的固定资产；

•〔4〕调查盘存、毁损与报废等情况；

•6、综合分析调查结果；

•7、形成调查结论。

•案例1

•200×年对某公司进展调查时，发现一笔100万元的应收账款，债务人已偿

还，却仍未冲销。

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•分析：

•1、债务人已偿还，为何被查单位没有冲销债权记录？

•2、债务人是如何偿还的？是现金偿还还是其他物资？

•调查：

•1、深入调查，一方面询问被查单位会计人员；二是向债务人进一步确认偿

还情况。

•2、债务人确认该债务已于前一年以40万元现金和一辆奥迪小汽车偿还的，

并提供了“偿债协议〞。

•3、调查人员持“偿债协议〞和银行汇票通知书，询问被查单位，财务经理

不得不如实说明：债务人所说属实，40万元以通知存款的方式存入银行，小车

由办公室使用，因、担心有关部门监视，一直未入账。

•结论：该公司收到债务人还款形成了小金库和账外固定资产

•二、账外存货的调查技术与方法

•〔一〕账外存货的形成

•1、取得账外存货不入账

•〔1〕账入存货时，对得到的实物折扣不入账，形成账存货；

•〔2〕承受捐赠的存货不入账，形成账外存货；

•〔3〕以实物形式分得的利润不入账，形成账外存货；

•〔4〕罚没实物资产不入账，形成账外存货

•〔5〕发生盘赢不入账，形成账外存货；

•〔6〕以物抵债收回存货不入账，形成账外存货；

•〔7〕形成账外存货的其他方式。

•2、把账存货转至账外

•〔1〕对已领未用的存货不办理退回手续形成账外存货；

•〔2〕委托加工的剩余材料不如实入账，形成账外存货；

•〔3〕将发出的存货样品以报损的形式增加当期费用，形成账外存货；

•〔4〕出租、出借的包装物计入存本，形成账外存货；

•〔5〕将参展的存货转移，形成账外存货；

•〔6〕虚报盘亏、毁损，作为单位的损失和费用，将存货转移至账外；

•〔7〕其他。

•〔二〕账外存货的调查技术与方法

•1、了解被调查单位根本情况，分析形成账外存化的固有风险，判断有无形

成账外存货的动机；

•2、了解被调查单位相关部控制情况，必要时进展符合性测试，分析和评价

部控制的弱点；

•3、进展分析性复核，了解被调查单位存货、本钱费用、利润水平等有无异

常变动；

•4、根据了解的情况，估计可能形成的账外存货，确定调查方式；

•5、根据所获取的线索，实施实际性调查，收集确凿的证据。

•〔1〕将存货总账与明细账核对；

•〔2〕观察询问、查阅有关会议记录、合同协议、盘存清单等；

•〔3〕结合管理费用、制造费用和销售费用低值易耗品、在建工程等财务会

计事项的调查，查明有无应记而未记的存货；

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•〔4〕调查盘存、毁损与报废等情况；

•6、综合分析调查结果；

•7、形成调查结论。

•案例2

•调查人员在查阅某流通企业200×年12月份管理费用明细账时发现盘亏报

损100000元，数额较大，决定进一步调查。

•分析：

•1、是否真的发生盘亏报损，数额为何如此巨大？报损商品是什么？

•2、如果不是盘亏报损，商品转移至何处？

•调查：

•查阅待处理财产损溢、管理费用、营业外支出等账户明细账，与相关会计凭

证。

•1、查阅存货盘亏记录，200×年12月25日10#记账凭证，记录如下：

•借：管理费用100000

•贷：库存商品100000

•所附原始凭证是一领导审批的存货盘亏报损单。调查人员认为报损处理理由

不充分，继续深入调查。

•2、经调查取证，查明被调查单位在200×年10月开商品展销会时将货物从

仓库提出，未办理任何手续，展销会期间，货物未卖出，运回后，直接作为职工

福利发给职工，未作任何账务处理。

•3、年终为使账实相符，便将100000元的货物挤进盘亏报损。

•结论：

•被调查单位将货物转移至账外，用于职工福利。

•三、虚增收入的调查与鉴定技术和方法

•

•虚增收入是指被调查单位为了实现或完成既定的经济效益指标，蓄意违反有

关会计准如此和制度规定的收入确认原如此，虚构经济业务，多记收入，粉饰财

务状况的一种舞弊行为

•〔一〕、虚增收入的形式

•1、虚记主营业务收入

•2、提前确认主营业务收入

•3、发生销售退回、折让和折扣时，不冲减当期主营业务收入。

•4、虚记其他业务收入

•5、虚记投资收益

•6、虚记补贴收入

•7、虚记营业外收入

•8、将承受捐赠、资产重估增值等应作为资本公积的项目记作收入

•〔二〕、虚增收入的调查与鉴定技术

•1、了解被调查单位根本情况，分析与收入相关的固有风险，判断有无虚增

收入的动机。

•2、了解被调查单位与收入相关的部控制，必要时进展符合性测试，分析和

评价部控制的弱点。

•3、进展分析性复核，确认收入的异常变动。

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•4、根据了解的情况或所作的分析，确认可能发生虚增收入的领域和期间，

确定进一步调查的技术与方法

•5、根据所获取的线索，实施详细调查程序，收集确凿证据。

•〔1〕对于编客户，虚开发票，以与企业间无经济交易却互开发票的行

为，可通过主营业务收入明细账追查至原始凭证，将销售发票与库存商品或产成

品的发货记录核对，检查有无未销售商品或产成品而虚开发票多记收入的情形。

•〔2〕对违反收入确认准如此或制度，利用预收账款、分期收款发出商品和

委托代销发出商品的行为，应当检查：预收账款、分期收款发出商品、委托代销

发出商品。

•〔3〕检查销售退回、折扣、折让。

•〔4〕检查来料加工业务。

•〔5〕检查投资收益。

•〔6〕检查补贴收入。

•〔7〕检查营业外收入。

•〔8〕检查资本公积。

•6、对调查结果进展综合分析与评价，形成调查结论。

•案例3

•200×年12月对某机电厂财务收支进展调查,在准备调查阶段,调查人员对该

厂的根本情况进展了解,发现该厂前三个年度一直处于少量亏损状态,200×年实

现扭亏为盈,圆满完成上级主管部门下达的利润指标100万元,但该行业的情况却

并非如此,因此调查人员决定将收入作为重点调查对象.

•分析:

•调查人员首先审阅了该厂200×年各月利润表,通过报表比照分析,发现(1)该

厂200×年12月分实现1540万元,比其他各月增长了近一倍;(2)10月份的其他业

务收入有大幅度的增加.

•深入调查:

•(1)检查12月份销售收入账户,发现有笔记录,摘要为:售SG180M-2电机,金额

600万元,其记账凭证的账务处理:

•借:应收账款6000000

•贷:主营业务收入6000000

•没有附任何原始单据.

•为核实该笔销售业务,对SG180M-2盘点,发现库存产品的实际结存数量是416

台,产成品明细账中的结存数是116台,实物比账上多出300台.

•(2)针对该厂10月份其他业务收入突增的现象,调查人员审查了其他业务收入

中账户金额较大的记录,发现10月26日有一笔“转让厂房、土地收入〞150万元，

账务处理：

•借：其他应款1500000

•贷：其他业务收入1500000

•未附任何单据。经查证，该厂由于效益不好，上级决定对其资产进展重组，

打算将其局部厂房、土地转让给某大型房地产公司，并经过屡次谈判，但并未达

成一致，没有再继续。该交易根本没有发生。

•四、少列本钱费用的调查与鉴定技术和方法

•少列本钱费用是被调查单位为了夸大成绩、窃取荣誉、骗取信赖、粉饰财务

状、少计当期生产本钱、财务费用、管理费用、少结转主营业务本钱的舞弊行为。

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•〔一〕、表现形式

•1、少列生产本钱

•2、少结转完工产品本钱

•3、少转主营业务本钱

•4、少列其他业务支出

•5、少列营业费用、管理费用、财务费用

•6、少列营业外支出

•〔二〕、少列本钱费用的调查与鉴定技术

•1、了解被调查单位根本情况，分析与本钱费用相关的固有风险，判断有无

少列本钱费用的动机。

•2、了解被调查单位有关本钱核算和本钱管理的部控制，必要时进展符合性

测试，分析和评价部控制的弱点。

•3、进展分析性复核，确认本钱费用的异常变动。

•〔1〕分析被调查单位各期产品销售利润率，分析销售利润率有无突增现象

•某产品销售利润率=某产品销售利润/某产品销售收入

•〔2〕分析产品本钱构成的变化

•某本钱项目占全部本钱的比重=

某本钱项目本钱/产品本钱

4、根据了解的情况或所作的分析，确认可能发生少列本钱费用的领域和期间，

确定进一步调查的技术与方法

5、详细调查，收集充分确凿的证据

〔1〕检查完工成品本钱的结转。主要关注产品数数量与发生的本钱是否配比；

产品结存数量与其本钱是否配比；完工产品转出数量与本钱是否配比。

〔2〕检查主营业务本钱的结转

〔3〕检查其他业务支出

〔4〕检查是否存在把营业费用、管理费用、财务费用、营业外支出等列入长期

待摊费用、固定资产、在建工程等科目。

〔5〕检查长期挂账的待处理财产损溢和待摊费用，是否存在该处理而未处理的

现象

•案例4

•2001年初对某机床厂进展调查时，厂长介绍情况说“〞.

•分析：

•上半年亏损100万元，下半年不仅扭亏为盈，还实现利润450.2万元，有何

方法和措施？

•调查方案：

•1、运用审阅法，检查会计账务处理中是否存在异常的“借〞“贷〞关系；

•2、运用分析性复核检查下半年利润是否存在不合理的增加；

•3、运用计算、复算，检查完工产品本钱和销售本钱结转的正确性；

•4、利用实物盘点，检查期末在产品的数量是否账实相符。

•调查：

•1、审阅本年利润明细账发现2000年11月24日有一笔分录：

•借：材料本钱差异——原材料3400000

•贷：产成品——某产品3400000

•经查，该产品期末余额为0。

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•2、调查成员检该厂本钱计算单，发现年底在产品中有一种机床期末本钱为

68万元，而在产品数量一栏没有数字，调查人员决定盘点，经盘点发现该机床

早已完工转出，产品也已销售，剩下的本钱是这批机床的制造费用，留在了生产

本钱中。

•针对上述问题，调查人员询问了财务科长，该财务科长介绍说：2000年底厂

里所实现的利润与上级下达的指标相差300多万元，厂材料本钱差异是贷差，所

以用材料本钱差冲减了产成品本钱，调增了一块利润，这也是厂长同意的。至于

机床少转完工本钱，也是为了利润指标。

•五、隐瞒收入的调查鉴定技术与方法

•〔一〕隐瞒收入与其调查鉴定的特点

•隐瞒收入的动机：

•1、收入不入账，将收入款存放账外，逃避财务检查，为个别人或少数人谋

私利；

•2、将收入挂在往来账科目或记入资本公积科目，或推迟入账时间，调节利

润，少交税金等。

•两种表现形式：

•1、不入账；

•2、记入其他账户。

•对两种不同形式的隐瞒收入，应采取不同的调查鉴定技术和方法：

•对于不入账的方式，更多地采用从明细账之外的其资料入手，如外围攻调查、

分析复核、观察、询问和检查与收入相关的其他资料；

•对记入其他账户的，如此应结合相关账户的调查，采用分析性复核、函证、

询问和检查与收入相关的其他原始资料等。

•〔二〕隐瞒收入的具体的调查鉴定技术与方法

•1、了解被调查单位根本情况，分析隐瞒收入行为的固有风险，判断有无隐

瞒收入的动机。

•如下企业隐瞒收入的固有风险较高：

•实行计税工资的企业；

•实行厂长任期经济责任制的企业；

•已完成上级下达利润指标的企业；

•母公司下属独立核算子公司是享受税收优惠政策的企业；

•销售额大，税负高、资金紧的企业；

•享受国家政策性亏损补贴的企业

•2、了解被调查单位部控制，必要时进展符合性测试，分析和评价部控制的

弱点。

•3、分析性复核；

•4、根据调查所获取的情况，分析可能存在隐瞒收入的领域或期间；

•5、根据分析，实施调查，收集确凿证据。

•〔1〕与销售人员、库房管理人员、设备负责人、工程项目负责人座谈，分

析座谈结果；

•〔2〕利用审阅、核对、盘点方法，从货物发出凭证、销售合同、销售发票

入手，对照检查被调查单位收入明细账，检查相关收入明细账是否完整，同时注

意检查是否存在价格奇低的情况以与不按照销售合同规定的品种、单价、数量进

展销售的业务，确定是否存在转移收入，或企业基建、福利部门等领用产品不记

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入收入的行为。

•〔3〕对主营业务进展截止测试

•〔4〕审查发票号是否连续，各联是否一次完成，字迹是否出自同一人，有

无涂改等痕迹，查明被调查单位是否存在少开发票、隐瞒发票而隐瞒收入。

•〔5〕通过计算，复核企业单位产品所需原材料、辅助材料的品种、数量。

•〔6〕盘点固定资产，检查闲置资产、报废资产的处置情况，对照营业外收

入入账的情况；

•〔7〕结合往来账、资本公积和期间费用等科目，检查是否存在收入挂账、

记入资本公积、冲减期间费用的情况。

•案例五

•2001年3月调查组对某轮胎厂2000年度财务收支进展调查。根据厂长介绍：

2000年度是该厂销售形势最好的一年，工人们抓住机遇，加班加点，第二季度

该厂就实现了利润9500万元，完成了上级下达的利润指标9000万元。与上年同

期相比，轮胎厂收入增长5%，产量增长20%，产成品库存比去年下降了1%。与

此同时，该厂还对轮胎的生产工艺进展了改良，去掉了某种添加剂，使轮胎的生

产工艺简化了，还提高了轮胎的耐磨程度。

•分析：

•经过对利润、产量、销售收入增减幅度的简单计算、比照，认为企业收入、

利润、产量、库存等不配比，决定进一步调查。

•调查方案：

•1、运用复算法，检查完工产品本钱、销售本钱结转的正确性。

•2、采用分析性复核方法，检查各项期间费用是否存在不合理的增长。

•3、利用盘点、核对法，检查期末库存产品是否账实相符，出入库存数量是

否真实。

•4、运用审阅法，检查往来账项有无异常变化，查看银行存款余额调节表有

无大笔银行已收、企业未收款项。

•调查：

•1、调查人员审阅明细账时发现，2000年由于工艺改良，已停用的某种添加

剂各朋都有领用，调阅凭证，会计分录为：

•借：生产本钱

•贷：原材料

•经核对，2000年车间领用此种添加剂价值86万元。

•2、审阅产成品明细账时，对产成品出、入库数量进展了统计，用全年产成

品出库数量乘以销售单价，粗略计算后志报表销售收入比照，金额相差2000多

万元。

•3、审阅银行存款余额调节表时，发现11月份有六笔，合计金额1800多万

元的企业未收、银行已收的未达账项至今挂账。

•4、查阅企业资本公积明细账，发现1998年12月一笔记录使资本公积增加

了900万元。分录为：

•借：银行存款9000000

•贷：资本公积9000000

•针对上述问题，询问生产车间主任，他强调了添加剂在轮胎中的作用，

与厂长所言矛盾。经反复追问，车间主任道出隐情，为了弄点活钱，给大家发奖

金，车间局部领导决定，把领出的添加剂卖了，收到的钱以私人的名义存入银行，

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逢年过节给大家发过节费。

•就6笔企业未收、银行已收的账项，询问财务科长，他说，企业今年

销售状况好，利润指标已完成，为了减轻明年的压力，厂长让把10份以后实现

的销售收入放到明年，开出的销售发票和出库单都存在抽屉里，没做账务处理。

至于900万元的资本公积，是收到办公楼遮阳补偿款，准备给职工购宿舍。

•问题明了了。

•六、偷逃税金的调查技术与方法

•偷逃税金是指纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿和记账凭证，在

账上多列支出或不列、少列收入，或进展虚假的纳税申报等手段，不缴或少缴应

纳税款的舞弊行为。

•〔一〕、偷逃税金的表现形式

•1、少计或不计收入

•〔1〕取得收入不入账或挂往来账

•〔2〕各种视同销售不按规定作为应税销售收入处理

•〔3〕关联企业间销售不按正常价格计入收入

•〔4〕虚列销售折扣、折让或退回以抵减销售收入

•〔5〕价外费用不列作销售收入

•2、虚列本钱费用

•〔1〕基建企业多列预提费用

•〔2〕企业单位将下属单位各种费用作为本单位费用支出

•〔3〕投资方与被投资方一套人马两块牌子，重复列支费用

•〔4〕编制虚假工资单，多列工资

•〔5〕以各种会议、业务活动等名义编制虚假报销凭证

•〔6〕业务招待费超支不作纳税调整

•〔7〕多提三项经费〔工会费、福利费、教育经费〕

•〔8〕资本性支出作为费用一次性列支

•〔9〕税法规定税后扣除却在税前扣除

•〔10〕利用多计固定资产，从而多提折旧

•〔11〕扩大固定资产折旧围，多提折旧

•〔12〕材料本钱差异长期挂账等

•3、虚报盘亏、毁损

•4、调节利润

•〔1〕利用部转移价格、转移利润

•〔2〕在税收优惠期提前记录实际上并没有实现的利润

•5、混淆税税率和违规核算

•〔1〕在销售总额不变的情况下少报高税率销售，多报低税率销售

•〔2〕纳税人发生退货或索取折扣后，收到销货方开具的红字发票，不相应

扣减进项税额

•〔二〕偷逃税金的调查技术与方法

•1、调查前的准备技术与方法

•〔1〕收集被调查单位的各种财务报表，分析各报表间和报表各栏目间的勾

稽关系，审查各报表所反映的收入、利润与应纳税额是否相符；与上期或上年同

期比拟，观察收入、利润、本钱费用等是否存在异常的增减现象。

•〔2〕查看税务机关的纳税鉴定，查看核定的各税种是否均已纳税；查看工

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商部门下发的营业执照规定的营业围，观察被调查单位会计资料是否涵盖了所有

经营围。

•〔3〕与被调查单位领导、财务、销售、统计、库存管理等部门人员座谈或

向其询问，分析各部门的说法是否一致。

•〔4〕调阅以前年度审计档案中对被调查单位的评价

•〔5〕对部控制制度进展符合性测试

•〔6〕实地观察被调查单位车间、门市、仓库等部门，了解被调查单位的实

际经营项目、经营规模、经营状况。

•〔7〕分析性复核

•2、实施阶段的调查技术与方法

•收入

•〔1〕对收入情况进展统计归纳

•〔2〕对合同订单与生产经营情况进展系统分析

•〔3〕确认收入的会计处理的正确性

•〔4〕审查收入计价的合理性

•〔5〕检查决算日前后假如干日的出库和销售发票

•本钱费用

•〔1〕销售本钱

•〔2〕生产本钱

•〔3〕制造费用

•〔4〕销费用

•〔5〕管理费用

•盘亏、毁损

•投资收益

•调节利润

•案例六

•2000年3月调查组对某国营商业企业1999年度财务收支情况进展调查。在

听取财务人员、业务人员、管理人员等的情况介绍后，调查组审核了各有关账表

和进货、销售、库存以与价格等资料，并对该企业1998年和1999年各月份损益

表，发现以下情况：

•1、商品销售收入净额，1999年为25080000元，比1998年减少1320000元，

•下降5%。

•2、1998年商品销售本钱22440000元，占同期销售收入净额的85%，1999

年商品销售本钱2230000元，占同期销售收入净额的88.92%，,增长3.92%.

•3、1998年商品销售毛利3960000，占同期销售收入净额的15%，1999年商

品销售毛利2780000占同期销售收入净额的11.08%.

•4、1999年费用总计1346000元，占同年净收入的5.22%,比上年增长0.12%.

•分析

•该企业1999年经营状况根本良好,商品销售结构虽有变化,但销销数量、价格

与上年度相比均无较大的变化，税率未调整，财产无重大损失，因此1999年的

经营成果应该是好的，效益也应有所提高。问题可能出在以下三个方面：

•1、商品销售额减少

•2、商品销售本钱提高

•3、费用增加

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•调查

•1、该企业先后三次采用将基层转来的销货款不作销售收入，而直接转入预

收账款总计302800元。

•2、该企业先后三次采用不把销售收入作实现收入入账，而是作为收回应账

款处理的手法截留销售收入计205000元。

•3、1999年11月28日凭证395号，××商业企业退货一批，价值85000元，

企业开出红发票，该企业未冲减销售本钱，而转入应付账款××账户。

•4、1999年12月5日凭证386号，将已实现的利润256000元，除保存16000

元上交外，其余直接结转应付账款。该企业使用该手法3次，共截留利润356000

元。

•5、1999年10月8日凭证128号，销售商品一批，应结转销售本钱125000

元，实际用提高商品平均进价的手法增加销售本钱25000元。该企业使该方法，

先后5次，共增加销售本钱154000元。

•综上所述，该企业共截留销售收入507800元〔302800+205000〕，截留利润

356000元，任意加大销售本钱239000元〔85000+154000元〕。

•共减少利润1102800元〔507800+356000+239000〕

•少交税363924元〔1102800×〕

•第五章司法会计鉴定程序

司法会计鉴定的申请与委托

司法会计鉴定的实施

司法会计鉴定结论与报告

司法会计鉴定的法庭质证

第一节司法会计鉴定的申请与委托

•

•

•

•

•

•一、司法会计鉴定申请与委托的主体

•1.刑事诉讼中司法会计鉴定的申请。

•在刑事诉讼中犯罪嫌疑人、被害人有补充鉴定或重新鉴定的申请权。法律只

规定了刑事诉讼中犯罪嫌疑人、被害人有补充鉴定或重新鉴定的申请权，而没有

规定初次鉴定的申请权。初次鉴定的申请权的缺失，使得犯罪嫌疑人、被害人在

是否鉴定、对哪些财务会计事项进展鉴定的问题上完全处于被动，没有任何参与

的权利。

•2.民事诉讼中司法会计鉴定的申请。民事案件的当事人有申请鉴定、申请重

新鉴定的权利。

•民事诉讼中司法会计鉴定的申请的法律规定。《关于民事诉讼

证据的假如干规定》第25条规定：“当事人申请鉴定，应当在举证期限提出。〞

第26条规定：“当事人申请鉴定经人民法院同意后，由双方当事人协商确定有鉴

定资格的鉴定机构、鉴定人员，协商不成的，由人民法院指定。〞第27条规定：

“当事人对人民法院委托的鉴定部门作出的鉴定结论有异议申请重新鉴定，提出

证据证明存在如下情形之一的，人民法院应予准许。〞第28条规定：“一方当事

人自行委托有关部门作出的鉴定结论，另一方当事人有证据足以反驳并申请重新

鉴定的，人民法院应予准许。〞

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•3.行政诉讼中司法会计鉴定的申请。根据我国行政诉讼法和有关诉讼证据规

如此，行政诉讼中当事人、第三人与其代理人有权申请司法会计鉴定或申请补充

鉴定和重新鉴定。

•行政诉讼中司法会计鉴定申请的法律规定。《中华人民国行政诉讼法》规定：

在诉讼过程中，人民法院认为对专门性问题需要鉴定的，应当交由法定鉴定部门

鉴定；没有法定鉴定部门的，由人民法院指定的鉴定部门鉴定。

•在行政诉讼中，申请司法会计鉴定是当事人的一项权利，又是当事人履行举

证责任规定、证明自己诉讼主的一项义务。

•二、司法会计鉴定的决定

•司法会计鉴定的决定是指司法机关对司法会计鉴定申请作出是否同意的答

复，是司法机关的一项法定权力。目前，在我国只有司法机关才有司法会计鉴定

定决定权，有司法会计鉴定的决定权也就有具有委托权。司法会计定鉴定的决定

主体是指有权决定是否进展司法会计鉴定的主体，也称司法会计鉴定的委托主

体。

•1、刑事诉讼中司法会计鉴定的决定主体

•根据我国刑事诉讼法，在刑事诉讼中，侦查、起诉、审判阶段，侦查机关、

公诉机关、审判机关分别享有法律规定的诉讼程序的司法会计鉴定决定权。具体

而言，公诉案件侦查阶段，分别由公安机关、国家安全机关、人民检察院(职务

犯罪侦查机关)决定鉴定；在起诉阶段，由人民检察院决定鉴定；在审判阶段，

由人民法院决定鉴定；刑事自诉案件的鉴定由人民法院决定鉴定；抗诉案件的鉴

定由人民检察院决定鉴定。

•2、民事诉讼中司法会计鉴定的决定主体

•根据我国民事诉讼法和有关诉讼证据规如此，民事诉讼中的司法会计鉴定由

人民法院决定。

•3、行政诉讼中司法会计鉴定的决定主体

•根据我国行政诉讼法和有关诉讼证据规如此，行政诉讼中的司法会计鉴定由

人民法院决定。

•三、司法会计鉴定的委托

•司法会计鉴定的委托，是指司法会计鉴定的委托主体向司法会计鉴定实施主

体提出的进展司法会计鉴定的要求。司法会计鉴定的委托是司法机关的一项法定

权力。司法会计鉴定委托是由决定权派生的，只有享有司法会计鉴定决定权的司

法机关才享有司法会计鉴定委托权。在我国，目前只有司法机关才有司法会计鉴

定的委托权。

•1、司法会计鉴定委托书。

•司法会计鉴定委托书是诉讼文书的一种，既是司法会计鉴定人取得进展司法

会计工作的明，也是司法会计鉴定人开始从事司法会计鉴定工作的法律依据。

•2、检材与其清单。

•在委托鉴定时，必须准备符合鉴定数量、质量要求的检材并列出清单，对检

材与附送资料逐一登记，注明其名称、数量、来源与应予鉴定确实切要求等。

•3、案情介绍资料。

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•4、被鉴定人的根本情况。应注明被鉴定人的、性别、年龄、职业等

•5、供鉴定使用的补充文书资料，如现场勘查记录、物证检验记录、侦查实

验记录等文书副本。

•6、如果是重新鉴定或复核鉴定，除送交上述资料外，还必须送交前一次或

前几次的鉴定书与其附件。

•

•

•

第二节司法会计鉴定的实施

鉴定准备

实施鉴定

•一、鉴定准备

•司法会计鉴定的准备，是司法会计鉴定机构和司法会计鉴定人通过对司法会

计鉴定委托事项的审查，对符合条件的委托予以承受同意鉴定，为鉴定工作的开

展所作的准备的过程。这一过程包括鉴定机构受理鉴定申请；对案情和鉴定要求

的了解；对检材的检查；决定是否受理以与备检等项容。

•1、鉴定机构受理鉴定申请

•鉴定机构应当设置专门的部门负责审查鉴定申请，规模较小的鉴定机构可以

由指定的专人进展审查。

•对委托〔申请〕鉴定手续的审查。主要对提出委托的主体审查和对委托鉴定

书的审查。

•2、了解案情和鉴定要求

•为保证司法会计鉴定结论的正确性，司法会计鉴定人有权了解案情，但了解

案情要适度，只能限于与被鉴定问题直接相关的情况，不能用案情解释与被鉴定

问题毫无直接联系所出现的差异点，更不能依据案情进展猜想性鉴定。

•在司法会计鉴定实践中，常常出现鉴定要求太笼统，不明确、不具体，有些

鉴定要求甚至超出了鉴定人员的职责围的情况，尤其在刑事案件的鉴定中，送检

人员在委托鉴定时常常由于提不出一个恰当的鉴定要求。

•3、对鉴定材料的检查

•司法实践中，由于送检人员一般对司法会计鉴定不了解，不知道应该送检哪

些资料，往往所送检验的资料不充分，不完整，对所需要确认的会计事项不能构

成完整的记录，从而需要反复补充鉴定资料，影响了鉴定的顺利进展，甚至在个

别刑事案件中由于未能与时提取和确定一些财务数据，导致一些关键证据的缺

失，最终不能得出鉴定结论，直接影响了案件的侦查工作。关注鉴定资料的充分

性、完整性，并对其进展审查，是鉴定准备阶段极其重要的一项工作。

•对鉴定材料的检查主要包括以下方面：

•形式检查

•数量检查

•质量检查

•二、详细检验

•1、制定详细检验论证方案

•〔1〕容

•①根本鉴定方法、技巧与思路

•②具体的检验分析项目、检验分析的目的与要求

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•③检验结果的汇总顺序

•④检验中需要特别注意的事项

•〔2〕、制定详细检验论证方案的主要步骤

•①根据鉴定的目的要求与检材的实际状况设定鉴定原理，明确本项鉴定所采用

的主要鉴定方法与鉴定技巧、思路。

•②根据鉴定原理与鉴定事项的类别和专用技术标准，设定具体的检验分析项目，

并明确通过该项检验所要达到的目的。

•③根据具体检验分析项目与初步鉴定结论的关系，设定对各个检验分析项目进

展检验分析的顺序。

•④对容较为复杂的检验分析项目，根据该项目的具体构成与检材特点，设定该

项目的具体检验分析的方法与步骤。

•⑤设定其他需要明确的检验分析事项。

•2、详细检验阶段

•详细检验阶段，是指司法会计鉴定人根据详细检验论证方案，采用既定方法，

按照各检验分析项目的具体要求，通过深入细致的检验、分析和鉴别，分别作出

具体的鉴别分析意见的司法会计鉴定过程。

•〔1〕主要工作步骤：

•◆检验检材

•大致可按如下步骤和方法进展：

•首先，根据检验项目目的要求，查验有关检材对检验分析项目的客观记载情

况，并就检材本身所存在的对同一财务会计事项的记录矛盾或差异进展鉴别分

析。

•其次，结合查阅相关财务会计资料证据，对有关财务会计核算结果或核算错

误进展研究、分析和鉴别。

•第三，将检验所见的与鉴别、分析、论证有关的财务会计业务的记录输入微

机或抄录到相关的鉴定表格中去，并根据鉴定表格的设计要求，计算出有关的数

据(即记录检验分析的结果)。

•◆提出鉴别分析意见

•鉴别分析意见，并非是指鉴定结论，而是指司法会计鉴定人对具体的检验分

析项目实施详细检验后，对该项检验结果进展鉴别分析所作的结论性意见。

•鉴别分析意见，通常包括以下几点容：

•1〕．对检验中发现的财务会计错误的鉴别分析意见。

•2〕．对除财务会计错误以外的检验结果的鉴别分析意见。

•3〕．检验结果对其他检验分析项目的影响、检验结果对初步鉴定结论的影响

等的分析评断意见。

•〔2〕详细检验阶段应当注意的事项

•☆注意与时补充和修正检验论证方案

•☆注意对直接证据的容进展全面的验证

•☆注意对检验结果进展复验

•☆注意鉴别账务处理的合理性

•3、鉴定结论

•〔1〕作出司法会计鉴定结论

•司法会计鉴定结论，是司法会计鉴定人就提请鉴定的财务会计事项所作的结

论性意见。

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•〔2〕制作司法会计鉴定书

•司法会计鉴定书是司法会计鉴定人进展司法会计鉴定的最终工作成果，也是

司法会计鉴定人向委托人提供的一种主要书证，具有诉讼文书的性质，是证明案

件真实情况的证据之一，是指由司法会计鉴定人在鉴定完毕时制作的，主要载明

检验鉴定过程、鉴别分析意见与鉴定结论的司法会计证据文书。

•司法部《司法鉴定文书示文本》〔试行〕规定：司法鉴定文书必须按照统一

规定的格式规制作，采用国家标准的计量单位、符号和文字，纸、打印和版面符

合规定的要求。然而，在我国目前的司法会计鉴定实践中，司法会计鉴定文书的

制作非常混乱，从标题、格式到专业术语、结论，形形。目前检察院系统

的司法会计鉴定书较有代表性，主要是四段式，即绪言、检验、论证和结论四局

部。

•司法会计鉴定书

•×检技鉴字(200×)第×号

•一、绪言

•••••••

•二、检验

•••••••

•三、论证

•••••••

•四、鉴定结论

•••••••

•xx(单位)

•司法会计师：xxx

•XXXX年X月X日

•附件：

•〔1〕绪言

•绪言是帮助司法会计鉴定结论使用者理解鉴定结论的辅助局部。绪言必须写

明鉴定的受理根据、鉴定事由、鉴定要求与收检情况等容。

•〔2〕检验

•检验，必须详细地逐个表述所检验项目的具体情况，是对检验过程的客观复

述。所以，鉴定人在对检验进展表述时，务必做到详略得当、粗细有度。检验局

部主要是说明鉴定结论的事实依据，通常包括以下五个方面的容：检验围；重

点验证的检材制作时间、名称与容；账项调整容与调整结果；计算结果；其他

需要写明的检验结果。

•〔3〕论证

•论证，是对鉴定结论得出过程的分析推导，即说明鉴定过程中运用技术标准，

对检验结果进展分析、论证，以推导出鉴定结论。论证是司法会计鉴定结论报告

的重点和难点局部，对论证的表述严谨、合理和充分与否，会影响到鉴定结论使

用者对鉴定结论证明能力和证明力的判断。

•〔4〕鉴定结论

•鉴定结论，是司法会计鉴定人对委托鉴定的财务会计事项所作出的结论性意

见。在鉴定结论局部应注意以下问题：

•◆鉴定结论的容必须与绪言局部的鉴定要求相照应

•◆鉴定结论的容必须以检验局部所列事实为依据

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•◆鉴定结论必须使用规的财务会计术语

•案例

•公安局聘请并委托对M国际贸易前总经理Z涉嫌合同案进展司法会计鉴

定。

•1、鉴定容：

•〔1〕、该公司与H塑胶签订纯涤纶垂直窗帘购销合同的有关问题；

•〔2〕、该公司向D进出口公司借款290万元的使用去向；

•〔3〕、该公司1999年8月31日的资产负债情况；

•〔4〕、该公司与R贸易服务公司和J商贸开展的资金往来情况。

•2、案情：

•从1998年11月间该公司委托D进出口公司代理出口羊毛衫和羊绒衫两次因

故未成并无法归还向后者所借打包贷款转来的款项240万元的情况下，又进展了

第三次代理出口纯涤纶垂直窗帘的业务委托。经查明，双方签订协议书，约定借

款340万元，除抵还前借240万元外，再给款100万元。嗣后给付了50万元，

余50万元未借出，实际借款290万元。

•据公安局案卷，发现由H公司提供的合同原件与D进出口公司提供的合同复

印件两者在合同标的总金额上存在着差距：在合同金额〔大写〕上，前者为“壹

佰零壹万贰仟元正〞，后者为“肆佰陆拾万元正〞。经复核，以一样的数量184

万米乘以一样单价0.55元/米，总金额应为1012000元，如此前者是正确的，而

后者是错误的。

•又查，在对出口纯涤纶垂直窗帘购销合同需方某某亚洲国际贸易的资信调查

中，发现该公司未在某某注册，既无合法的经营身份，又无注册。由此可见该贸

易公司背景是虚构的，合同的原件和复印件不相一致有变造的事实。

•M公司的财务会计记录：

•〔1〕1998年4月7日记账凭证#4-6，借记：银行存款，贷记：其他应付款，

金额1200000，附同额银行进账单；同月17号，记账凭证#4-17，借记：银行存

款，贷记：其他应付款，金额1200000元，附同额银行进账单；同年12月7日，

记账凭证#12-28，借记：银行存款，贷记：预收账款，金额500000元，附同额

银行进账单。

•〔2〕该公司1999年8月31日资产负债情况：

•1999年8月31日资产总计44348551元，其中，流动资产42583055元，固

定资产1765496元，流动资产合计中：应收账款13户，余额18024589元，预付

账款5户，余额1224703元，其他应收款41户，余额20589763元，负债合计，

38417910元，其中：短期借款3户，余额18053817元，应付账款7户，余额8409266

元，预收账款2户，余额510210元，其他应付款16户，余额11836177元。所

有者权益合计5876641元，其中实收资本9156000元，累计亏损3279358元。

•〔3〕该公司与假如干公司的资金往来

•1998年4月8日记账凭证#4-7，借记：其他付收款，贷记：银行存款，金额

80000元，附有中国工商行#420631同额本票申请书〔存根〕，收款人为R公司。

1998年12月10日记账凭证#12-29，借记：其他应付款，贷记：银行存款，金

额80000元，附有银行#116731同额本票申请书〔存根〕，收款人为R公司。

•1999年8月30日记账凭证#8-20，借记：其他应付款，贷记：现金，金额

81100元，附有暂支单4，其中：1998年7月5日，金额25000元，1998年11

月4日，金额30000元，1999年5月19日，金额20000元，1999年5月31日，

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金额6100元。

•1999年5月31日记账凭证#5-53，借记：应收账款-J公司，贷记：商品销售

收入，应交税金，合计金额3353329元，附有增值税发票，合计金额与记账凭证

相符，系该公司售给J公司冰醋酸1013508吨的应收价款。

•该公司应付账款明细账中有“无名户〞1户。1999年8月31日余额为借方

2576534元。

•检验

•1、查该公司向D公司借款290万元款项使用去向。

•由上述可证实，该公司向D进出口公司所借款项2900000元全部到位。第一

阶段2400000元到位后，该公司从银行划出12笔，计2253250元，均与合同所

要求的用途无关。第二阶段50万元进账后，该公司从银行划出9笔，计412904

元，其中预付H公司款100000元，与合同要求的用途一样，其余款均不符。

•2、经查实，1998年4月8日记账凭证#4-7，1998年12月10日记账凭证#12-29，

均无摘要说明付款原因或用途，但该公司资金来源与D公司借款290万元在时

间上是相关的。后面4暂支单，除6100元的一由M和z两人签名外，其它均只

有M一人的签名，

•并且该公司与R公司的资金往来自1997年12月24日开始，相互垫付款项

频繁，但从1998年2月开始，这家公司占用该公司资金额长期保持平均150万

元以上，且支款划账均未查见相应的审批单据或签证。

•经查实，截止1999年8月31日，应收账款-J公司的账面余额为1327669元。

•按会计原理，其实质应为“应收账款〞，而无名户有悖常理。该户初见于1998

年度应付账款明细账，反映为“上年结转〞借方余额2576534元，该账上方有铅

笔字“见小宋账〞字样；其后直至检验鉴定期末均无进出。

•鉴定结论

•〔1〕该公司提供的合同原件与D进出口公司提供的合同复印件两者在合同

标的总金额上存在着巨大差距。据资信调查，在对出口纯涤纶垂直窗帘购销合同

需方某某亚洲国际贸易的资信调查中，发现该公司未在某某注册，既无合法的经

营身份，又无注册。

•〔2〕该公司向D进出口公司借款290万元分三次到位后，于1998年4月到

同年12月通过银行划出21笔计2666154元，连同Z个人领用现金和报支费用计

215111元，总计金额2881265元，其中用途与相应合同不符的金额为2781265

元。

•〔3〕1999年8月31日资产总计44348551元，其中，流动资产42583055

元，固定资产1765496元，负债合计，38417910元，所有者权益合计5876641

元，其中实收资本9156000元，累计亏损3279358元。

•××公安局司法会计鉴定书

××技会鉴字〔1999〕第××号

1999年12月31日，××公安局送来××聘字〔1999〕第××号司

法会计鉴定业务委托书，请求对M国际贸易前总经理Z涉嫌合同案进展司

法会计鉴定。

•鉴定容如下：

•〔1〕、该公司与H塑胶签订纯涤纶垂直窗帘购销合同的有关问题；

•〔2〕、该公司向D进出口公司借款290万元的使用去向；

•〔3〕、该公司1999年8月31日的资产负债情况；

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•〔4〕、该公司与R贸易服务公司和J商贸开展的资金往来情况。

•案情简介：

•从1998年11月间该公司委托D进出口公司代理出口羊毛衫和羊绒

衫两次因故未成并无法归还向后者所借打包贷款转来的款项240万元的情况下，

又进展了第三次代理出口纯涤纶垂直窗帘的业务委托。经查明，双方签订协议书，

约定借款340万元，除抵还前借240万元外，再给款100万元。嗣后给付了50

万元，余50万元未借出，实际借款290万元。

•据公安局案卷，发现由H公司提供的合同原件与D进出口公司提供的合同复

印件两者在合同标的总金额上存在着差距：在合同金额〔大写〕上，前者为“壹

佰零壹万贰仟元正〞，后者为“肆佰陆拾万元正〞。经复核，以一样的数量184

万米乘以一样单价0.55元/米，总金额应为1012000元，如此前者是正确的，而

后者是错误的。

•遵照委托鉴定事项，本鉴定人对送检的材料在进展详细分析、检验、审核的

根底上，并在委托部门侦察人员的陪同下，去案发单位和相关单位全面检验、收

集证据，询问了相关证人，现司法会计工作程序已经完毕，提出司法会计鉴定报

告如下：

•一、检验鉴定所依据的法律法规

•1、《中华人民国会计法》

•2、《企业会计准如此》

•3、《企业财务通如此》

•二、检验

•〔1〕1998年4月7日记账凭证#4-6，借记：银行存款，贷记：其他应付款，

金额1200000，附同额银行进账单；同月17号，记账凭证#4-17，借记：银行存

款，贷记：其他应付款，金额1200000元，附同额银行进账单；同年12月7日，

记账凭证#12-28，借记：银行存款，贷记：预收账款，金额500000元，附同额

银行进账单。

•〔2〕该公司1999年8月31日资产负债情况：

•1999年8月31日资产总计44348551元，其中，流动资产42583055元，固

定资产1765496元，流动资产合计中：应收账款13户，余额18024589元，预付

账款5户，余额1224703元，其他应收款41户，余额20589763元，负债合计，

38417910元，其中：短期借款3户，余额18053817元，应付账款7户，余额8409266

元，预收账款2户，余额510210元，其他应付款16户，余额11836177元。所

有者权益合计5876641元，其中实收资本9156000元，累计亏损3279358元。

•1998年4月8日记账凭证#4-7，借记：其他付收款，贷记：银行存款，金额

80000元，附有中国工商行#420631同额本票申请书〔存根〕，收款人为R公司。

1998年12月10日记账凭证#12-29，借记：其他应付款，贷记：银行存款，金

额80000元，附有银行#116731同额本票申请书〔存根〕，收款人为R公司。1999

年8月30日记账凭证#8-20，借记：其他应付款，贷记：现金，金额81100元，

附有暂支单4，其中：1998年7月5日，金额25000元，1998年11月4日，金

额30000元，1999年5月19日，金额20000元，1999年5月31日，金额6100

元。

•1999年5月31日记账凭证#5-53，借记：应收账款-J公司，贷记：商品销售

收入，应交税金，合计金额3353329元，附有增值税发票，合计金额与记账凭证

相符，系该公司售给J公司冰醋酸1013508吨的应收价款。

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•该公司应付账款明细账中有“无名户〞1户。1999年8月31日余额为借方

2576534元。

•三、论证

•由上述可证实，该公司向D进出口公司所借款项2900000元全部到位。第一

阶段2400000元到位后，该公司从银行划出12笔，计2253250元，均与合同所

要求的用途无关。第二阶段50万元进账后，该公司从银行划出9笔，计412904

元，其中预付H公司款100000元，与合同要求的用途一样，其余款均不符。

•1998年4月8日记账凭证#4-7，1998年12月10日记账凭证#12-29，均无摘

要说明付款原因或用途，但该公司资金来源与D公司借款290万元在时间上是

相关的。后面4暂支单，除6100元的一由M和z两人签名外，其它均只有M一

人的签名，并且该公司与R公司的资金往来自1997年12月24日开始，相互垫

付款项频繁，但从1998年2月开始，这家公司占用该公司资金额长期保持平均

150万元以上，且支款划账均未查见相应的审批单据或签证。

•截止1999年8月31日，应收账款-J公司的账面余额为1327669元。

•按会计原理，其实质应为“应收账款〞，而无名户有悖常理。该户初见于1998

年度应付账款明细账，反映为“上年结转〞借方余额2576534元，该账上方有铅

笔字“见小宋账〞字样；其后直至检验鉴定期末均无进出。

•四、鉴定结论

•〔1〕该公司提供的合同原件与D进出口公司提供的合同复印件两者在合同

标的总金额上存在着巨大差距。据资信调查，在对出口纯涤纶垂直窗帘购销合同

需方某某亚洲国际贸易的资信调查中，发现该公司未在某某注册，既无合法的经

营身份，又无注册。

•〔2〕该公司向D进出口公司借款290万元分三次到位后，于1998年4月到

同年12月通过银行划出21笔计2666154元，连同Z个人领用现金和报支费用计

215111元，总计金额2881265元，其中用途与相应合同不符的金额为2781265

元。

•〔3〕1999年8月31日资产总计44348551元，其中，流动资产42583055

元，固定资产1765496元，负债合计，38417910元，所有者权益合计5876641

元，其中实收资本9156000元，累计亏损3279358元。

•××注册会计师事务所

•鉴定人：××

•文书制作时期：

•2000年×月×日

•第六章司法会计鉴定结论

一、什么样的司法会计鉴定结论才是恰当的，才具有法律上的证据效力？

二、怎样才能使司法会计鉴定结论具有法律上的证据效力？

三、如何确定和保证所形成的司法会计鉴定结论具有证据效力？

•

•

•

•一、什么样的司法会计鉴定结论才是恰当的，才具有法律上的

证据效力？

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•1、司法会计鉴定结论的界定

•自然状态下，结论的随意性

•司法会计鉴定结论的法律严肃性

•司法会计鉴定结论的定义：

•司法会计鉴定结论，是指司法会计鉴定人针对提请鉴定的财务会计事项，根

据其对财务会计资料与相关证据的检验结果，进展科学的鉴别、分析和判断后所

出的结论性意见。

•关于司法会计鉴定结论的几点限定：

•1〕一种结论性意见。

•2〕司法会计鉴定人所作的结论性意见。

•3〕司法会计鉴定人针对案件中的财务会计事项作出的结论性意见。

•4〕全部司法会计检验鉴定活动的结果。

•2、恰当的司法会计结论有何要求？〔它应当具有什么特征和作用？〕

•〔1〕为保证法律的严肃性，鉴定结论必须具有以下特征：

•科学性。

•唯一性。同一案件五种鉴定结论——省市桐梓县公安局一案——对规鉴定

结论的呼唤。

•局限性。

•〔2〕司法会计鉴定结论应具有以下作用：

•1〕作为正确认识和处理经济案件的重要证据。

•2〕作为查明案件事实、确定案件性质、明确责任的重要根据。

•3〕作为审查判断其他证据的重要手段。

•3、司法会计鉴定结论有哪些表现形式？〔司法会计鉴定结论的种类〕

•确定性结论和限定性结论

•肯定性结论和否认性结论〔注意与肯定意见、否认意见和保存意见的审计报

告书相区别〕

•或然性结论

•4、几个值得思考的问题：

•司法会计鉴定结论是就法律问题所作的结论吗？

•级别高的鉴定结论是否更具有证据效力?

•二、怎样才能使司法会计鉴定结论具有法律上的证据效力？

•即为了使司法会计鉴定结论具有法律上的证据效力，应当采取哪些手段和措

施？

•1、正确地采用引用标准、应用适当的检查方法和技术、严格地执行检查程

序等实质性措施〔已在第四章做了详细的讲述〕。

•2、对检查结果作出适当的表达。这是本章所要详细讲述的容。

•检查结果作出适当的表达:

•1、明确司法会计鉴定结论的围

•〔1〕时间围。通常以检材的时间围来确定，即具体鉴定过程中检验对象涉

与会计期间。

•表述方法：

•明确表述，是指对检材的具体时间围给予明确表述。明确结论所确认的财务

会计事实系某年某月某日发生的。

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•隐含表述，是指对检材的时间围不予表述。

•〔2〕明确鉴定结论的容围。以委托鉴定的财务会计事项为核心，述司法会

计鉴定的结论。

•主要容：账面余额真实性的鉴定结论、账面余额正确性的鉴定结论、资产差

异的鉴定结论。

•2、表达语言：不能使用法律中的定性概念，如偷税、贪污、侵吞、挪用等，

而应当使用会计术语，如损失额、亏损额等。

•3、对鉴定结论不同意见的处理

•多个鉴定人同时鉴定某一经济案件时，必然会出现不同的意见，为了明确责

任，应采用如下方式进展表述：

•〔1〕按鉴定个人负责制处理；对不能达成共识的问题，在鉴定书上分别写

明不同意的人数与其理由，表现个人责任和某某原如此，是最好的选择。

•〔2〕用表决方式处理不同意见；即，采用多数原如此。我国医疗事故的鉴

定明确采用这种原如此。

•〔3〕采用记录在案，保存意见的方式。同意者在鉴定书上签名，不同意者

不签名。

•三、如何确定和保证所形成的司法会计鉴定结论具有证据效

力？

•简言之，就是要加强对司法会计鉴定结论的审查。这种审查应当包括两个方

面：鉴定人自查和司法机关的审查。

•1、鉴定人的自查

•应包括两个层次：

•直接参与鉴定的责任人的自查和鉴定机关的检查。

•〔1〕直接参与鉴定的责任人的自查

•1〕审查鉴定结论与委托事项是否一致；

•2〕审查检查引用标准的恰当性、技术方法选择的适当性、检查程序的完整

性等；

•3〕审查作为鉴定结论的会计资料的真实性和完整性。

•4〕审查涉案金额、时间、地点、手段、行为人身份与财务性质的表述的恰

当性；

•5〕审查结论是否明确。

•〔2〕鉴定机构的审查。司法会计鉴定往往委托给具有鉴定资格的社会机构，

由该机构派出鉴定人实施鉴定。为了保证鉴定实施人的鉴定结论的正确性，应由

确定的机构负责人对鉴定结论进展最后把关，实施相应的审查程序。

•2、司法机关的审查

•司法机关对司法会计鉴定结论的审查，应分三个层次：

•办案人员的审查；

•作为专门问题进展相关的咨询；

•法庭质证。

•〔1〕办案人员的审查，是根底性的审查。应包括以下几个方面：

•1〕鉴定主体上进展审查。

•首先，作为鉴定主体的鉴定机构、鉴定人或鉴定委员会是否合法，是否具有

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鉴定资格。

•其次，鉴定主体的鉴定能力的审查，即是否具有解决该专业性问题所具备的

知识、技能和经验，有的综合性鉴定部门因涉与学科较多，鉴定人员也不是各门

学科都有，或者人员有限，只是在平时办案中知晓一些有关方面的知识，为了承

接案件，还是对其本身并不很在行的业务进展鉴定，这种鉴定的准确性是值得怀

疑的。

•其三，鉴定人是否具有法律所规定应当回避的情形进展审查，对于可能影响

公正的鉴定应视为无效鉴定。

•2〕鉴定过程的审查。主要审查承受委托的手续是否完整、合法，实施检查

的程序是否完整、科学，鉴定技术手段是否科学，检材、样本或其它鉴定材料来

源是否符合鉴定条件等；

•3〕审查鉴定书的形式和容。鉴定书一般都包括绪言、简单案情、检材、检

验记录、检验方法、分析说明、鉴定结论、结尾。其中检材和检验记录是根底，

应审查其客观性、真实性。检验方法是保障，应审查其科学性和合理性。分析说

明局部尤为重要，应重点审查。因为它主要说明的是通过这些客观条件和科学的

方法，如何得出的鉴定结论，是整个鉴定过程的高度浓缩和鉴定书的精华所在。

•〔2〕作为专门问题进展相关的咨询

•通过咨询不仅可以增加办案人员对鉴定结论可信度，还可以增长办案人员有

关方面的知识。

•〔3〕法庭质证

•是指在法庭上进展论证和辩论核实鉴定结论。这也是证据资料作为定案依据

的最后一道关口，相对来说要更加严格一些，它不仅要求依法定程序出示、查证，

更应该要求鉴定人出庭认证，承受质询和提问，对于专业知识作一些具体解答。

•3、对不同审查结果的处理

•l．对论据真实充分、论证严谨、结论明确，并能解决案件涉与的财务会计问

题的司法会计鉴定结论，应当作为定案的根据。

•2．对论据不足，或论证有疏漏，或结论意见不全面的司法会计鉴定结论，

应当进展补充鉴定。补充鉴定后，将原鉴定结论与补充鉴定结论一并作为定案的

依据。

•3．对论据不真实、论证谬误较多或结论不明确而司法会计鉴定人拒绝进展

补充鉴定的，或者不具备鉴定资格的鉴定人所制作的司法会计鉴定结论，均不得

作为定案的根据，应当组织重新鉴定。

•4．对司法会计鉴定结论与本案的其他证据之间有矛盾，或对同一鉴定事项

已形成不同结论意见的情形，可以组织鉴定复核。

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