关于审计机关的执法依据—审计法修订系列解读之五

为了适应依法行政的要求，规范审计执法，防范审计风

险，修订后的《审计法》在第三条中增加了一款作为第二款：

即“审计机关依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和

国家其他有关规定进行审计评价，在法定职权范围内作出审

计决定”。这主要是吸收《审计法实施条例》第四条的相关规

定，从法律高度进一步明确审计机关的执法依据，明确审计

机关作出处理处罚的执法主体资格。审计机关依法对被

审计单位的财政收支、财务收支进行审计监督是《宪法》和

《审计法》赋予审计机关的职权。审计监督是一种执法监督

活动，要求审计机关依法对被审计单位财政收支、财务收支

的真实、合法和效益情况进行审计评价，对违反国家规定的

财政收支、财务收支行为依法作出处理处罚的审计决定。然

而，对于哪些法律法规能够成为审计机关进行审计评价、作

出处理处罚的执法依据，目前还存在不同认识，尤其是对于

已规定了有关主管部门为执法主体的法律法规，常有人质疑

审计机关是否还具有执法主体资格，能否依据其作出审计处

理处罚决定。修订后的《审计法》增加这款规定，实际上已

经明确上述问题，这对于进一步澄清认识，解决审计法律适

用的实际问题，是十分必要的。明确审计机关的执法依

据审计机关在履行审计监督职责时，对被审计单位的财

政收支、财务收支进行审计评价，作出审计决定必须有明确

�.法律依据，这是依法审计的必然要求。由于《审计法》及

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其实施条例主要是关于审计机关的组织形式、审计人员、审

计监督职责范围、审计权限手段、审计程序及法律责任的法

律规范，具有组织法和程序法的性质，不可能也没有必要对

被审计单位各类违反国家规定的财政收支、财务收支行为的

具体表现形式作出全面的、列举式的规定；不可能也没有必

要对上述各类违规行为的具体审计处理处罚种类和幅度作出

具体规定。我国关于调整财政收支、财务收支关系的法律规

范分散于财政、税务、海关、金融、投资、物价等相关的法

律、法规和规定中，这些法律规范分别规定了一些不同的违

反财政收支、财务收支的行为和应承担的法律责任。比如《预

算法》、《税收征管法》、《会计法》、《证券法》、《保险法》、《公

司法》、《商业银行法》等等。这些法律规范对被审计单位均

有效力，均应成为审计机关履行审计监督职责时对被审计单

位进行监督检查所依据的法律规范。审计实践中，审计机关

需要对查出的违反国家规定的财政收支、财务收支行为进行

定性和处理处罚时，必须适用或者依照这些与财政收支、财

务收支相关的法律规范，在这些法律规范只规定违规行为的

具体表现形式未规定相应处理处罚措施的情况下，还可以依

据《审计法实施条例》第五十二条、五十三条的规定进行处

理处罚。因此，只有在《审计法》中通过对审计监督的法律

适用问题作出指引性的规定，才能明确审计机关的执法依据。

明确审计机关作出处理处罚的执法主体资格在我国许多

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有关财政收支、财务收支的法律规范中，都明确规定了某个

经济管理部门为其中某类经济活动的主管部门，并且规定由

该主管部门对违规的单位作出处理处罚，但往往没有将审计

机关明确为共同的执法主体。例如《会计法》规定“国务院

财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府

财政部门管理本行政区域内的会计工作”。并规定对违反《会

计法》的行为“由县级以上人民政府财政部门”如何进行处

理处罚。因此，有人会质疑：审计机关是否有资格依据这些

已明确了执法主体的法律法规作出处理处罚？要回答这个问

题，必须正确认识审计机关与有关主管部门的职责关系。

《全面推进依法行政实施纲要》指出：“各级行政机关要积极

配合监察、审计等专门监督机关的工作，自觉接受监察、审

计等专门监督机关的监督决定。”审计机关作为专门监督机

关，专司综合性经济监督职能，而财政、税务、海关、金融、

投资、物价等主管部门，在履行各自专业管理职能的同时，

也都具有某一特定的监督职能，这种监督职能一般是结合自

身的管理职能来履行的。审计机关不但要监督财政收支、财

务收支活动，还要监督对这些财政收支、财务收支负有监管

职责的主管部门，对主管部门所管理的财政收支、财务收支

活动承担着再监督的职责。由此可见，审计机关在“法定职

权范围”内的监督，与有关主管部门在监督财政收支、财务

收支方面的职能是重合的，而且也是不可避免的。审计机关

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与有关主管部门都应当成为有关财政收支、财务收支的法律、

法规和国家其他有关规定的执法主体。在这些法律规范中之

所以要规定相关主管部门的执法主体资格，是为了明确各项

经济活动的管理责任者，避免在主管职责上出现交叉重叠或

者空缺。但作为专门监督机关的审计机关，对各类财政收支、

财务收支行为均具有监督职责，确实难以将其执法主体资格

在每个相关法规中加以明确，如果不在《审计法》中概括性

地明确审计机关适用审计法规之外的其他有关法律规范的执

法主体资格，审计执法就容易受到质疑，这与行政机关职权

法定原则不相符，也不适应依法行政，建设法治政府的要求。

所以有必要在《审计法》第三条中增加这一款规定，在明确

了审计机关的执法依据的同时，也明确了审计机关作出处理

处罚审计决定的执法主体资格，规定审计机关“在法定职权

范围内作出审计决定”，并不意味着已明确有关主管部门有权

处理处罚的事项，不再属于审计机关的法定职权范围，而恰

恰表明，凡是属于审计机关法定职权范围内的事项，也就是

违反国家有关财政收支、财务收支规定的行为，审计机关都

有权依据相关法律规范作出处理处罚的审计决定。转贴于

理解修订后《审计法》第三条第二款的规定，应当注意

把握以下两点：第一，准确理解把握审计机关“在法定

职权范围内作出审计决定”的含义。具体讲应当包括三层含

义：一是审计机关必须向依法属于审计机关审计监督对象的

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单位作出审计决定。修订后的《审计法》第二条对审计机关

监督范围作出原则规定，第十六条至第二十六条对审计监督

范围作了具体规定。其中第二十六条规定：“除本法规定的审

计事项外，审计机关对其他法律、行政法规规定应当由审计

机关进行审计的事项，依照本法和有关法律、行政法规的规

定进行审计监督。”《审计法实施条例》第十四条至第二十四

条又对审计监督范围作出进一步明确规定。审计机关只能对

依法属于审计机关审计监督对象的单位作出审计决定，如果

对不属于审计机关审计监督对象的单位进行处理处罚，则超

出了审计机关的职权范围。比如：依据《审计法》第三十三

条的规定，审计机关在实施审计时，有权就审计事项的有关

问题向有关单位和个人进行调查取证。尽管被调查的单位不

仅限于属于审计机关审计监督对象的单位，但审计机关却不

能对集体企业、私营企业等不属于其审计监督对象的单位作

出审计决定。二是必须对违反国家财政收支、财务收支

规定的行为作出审计决定。对于超出了财政收支、财务收支

范围的事项，审计机关无权作出审计决定。比如：《会计法》

法律责任第四十二条规定的“未按照规定建立并实施单位内

部会计监督制度”、“任用会计人员不符合本法规定”等问题，

均属于主管部门管理的事务，不直接涉及财政收支、财务收

支，审计机关就不能直接作出处理处罚，而应移送财政部门

来处理。三是审计机关作出审计处理、处罚的种类和幅

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度，应当符合《审计法》和《审计法实施条例》及其他法律、

行政法规明确规定审计机关有权作出的处理、处罚的种类和

幅度。根据修订后的《审计法》的规定，审计机关可采取的

处理措施包括责令限期缴纳应当上缴的款项、责令限期退还

被侵占的国有资产、责令限期退还违法所得、责令按照国家

统一的会计制度的有关规定进行处理和其他处理措施。根据

《审计法》、《审计法实施条例》和《财政违法行为处罚处分

条例》，审计机关有权作出的处罚种类包括警告、通报批评、

和没收违法所得。因此，如果审计机关作出了吊销被审

计单位营业执照之类的审计决定，就超出了审计机关的法定

职权范围。第二，全面理解“有关财政收支、财务收支

的法律、法规和国家其他有关规定”的含义，具体讲应当包

括：一是全国人大及其常务委员会颁布的与财政收支、财务

收支有关的法律；二是国务院颁布的与财政收支、财务收支

有关的行政法规；三是地方人大及其常委会颁布的与财政收

支、财务收支有关的地方性法规；四是国家其他有关规定，

即除了有关财政收支、财务收支法律、法规以外的，各级党

委、人大和政府等制定的与财政收支、财务收支有关的规范

性文件。审计机关在运用以上法律、法规以及国家其他有关

规定进行审计评价、作出审计决定时，应注意首先运用效力

等级高的法律法规，立法层次越高的法律法规效力越高；当

效力等级低的法规、规范性文件与效力等级高的法律、法规

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发生抵触时，除国家另有特殊规定外，应以效力等级高的法

律、法规为依据。

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